Czy w związku z połączeniem spółek przez przejęcie Spółki Zależnej po stronie Spółki przejmującej (...)

UZASADNIENIE

W dniu 24 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z połączeniem spółek przez przejęcie spółki zależnej po stronie spółki przejmującej powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w wyniku wygaśnięcia na skutek konfuzji wierzytelności pożyczkowych wraz z naliczonymi odsetkami.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca ? Sp. z o.o. (dalej także: ?Spółka?) posiada 100% udziałów w Spółce X. Sp. z o.o. (dalej: ?Spółka Zależna?). Obie spółki prowadzą działalność produkcyjną w zakresie produkcji elementów stolarki budowlanej. W celu usprawnienia organizacji działalności i mając na uwadze względy ekonomiczne (pokrywanie się zakresów działalności Spółki i Spółki Zależnej, dublowanie kosztów stałych, korzystanie z tego samego zasobu osobowego, współpraca z tymi samymi kontrahentami), planowane jest połączenie Spółki i Spółki Zależnej. Połączenie zostanie przeprowadzone w trybie art. 492 § 1 pkt 1 w związku z art. 516 § 6 Kodeksu spółek handlowych, tj. poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Zależnej na Spółkę przejmującą. W wyniku połączenia wszelkie przysługujące Spółce Zależnej prawa i obowiązki zostaną przejęte w drodze sukcesji uniwersalnej przez Spółkę. W związku z faktem, że Spółka posiada 100% udziałów w Spółce Zależnej do połączenia będzie miała zastosowanie procedura uproszczona przewidziana w art. 516 § 6 w związku z art. 516 § 1 Kodeksu spółek handlowych.

Spółka Zależna (przejmowana) zaciągnęła w Spółce (przejmującej) pożyczkę. Pożyczka nie została spłacona i na dzień połączenia nie zostanie w całości spłacona. Oprócz kwoty kapitału pożyczki Spółka Zależna ma (i będzie mieć na dzień połączenia) w stosunku do Spółki zobowiązanie z tytułu odsetek naliczonych od tej pożyczki. W związku z połączeniem Spółki i Spółki Zależnej dojdzie do konfuzji zobowiązań z tytułu pożyczki, tj. wygasną one z mocy prawa w związku z faktem, że Spółka stanie się jednocześnie dłużnikiem i wierzycielem z tytułu umowy pożyczki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z połączeniem spółek przez przejęcie Spółki Zależnej po stronie Spółki przejmującej powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w wyniku wygaśnięcia na skutek konfuzji wierzytelności pożyczkowych wraz z naliczonymi odsetkami?

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku sukcesji uniwersalnej na skutek połączenia, dojdzie do konfuzji zobowiązań z tytułu pożyczki, co wyklucza powstanie po stronie Spółki jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Połączenia w jednym podmiocie osoby wierzyciela i dłużnika, prowadzące do wygaśnięcia zobowiązania (wierzytelności i długu) ugruntowało się w doktrynie prawa cywilnego pod pojęciem konfuzji, choć instytucja konfuzji nie została uregulowana wprost w Kodeksie cywilnym. Z uwagi na to, że byłoby sprzeczne z istotą stosunku prawnego pozostawanie ?swoim? wierzycielem i dłużnikiem, prawa i obowiązki wynikające z zobowiązania wygasają ze względu na zanik istotnych elementów konstrukcji stosunku zobowiązaniowego, jakim są dwie strony zobowiązania. W przypadku konfuzji, do której dochodzi w wyniku połączenia spółek, wygaśnięcie zobowiązania nie jest następstwem zawarcia między wierzycielem a dłużnikiem umowy. Do wygaśnięcia zobowiązania dochodzi w następstwie innego niż umowa zdarzenia prawnego, jakim jest połączenie spółek. Innymi słowy, konfuzja prowadzi do wygaśnięcia stosunku prawnego pomimo braku spełnienia przez dłużnika świadczenia. Takie wygaśnięcie stosunku zobowiązaniowego nie jest więc równoznaczne z jego efektywnym uregulowaniem. Z charakteru konfuzji wynika wprost wygaśnięcie prawa bez zaspokojenia wierzyciela. Tym samym, konfuzja nie może być traktowana jako sposób uregulowania zobowiązania.

1. Odsetki.

Kwota naliczonych odsetek od pożyczki, która na dzień połączenia ulegnie konfuzji, nie będzie stanowiła przychodu podatkowego Spółki (pożyczkodawcy). Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm.), do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek. Odsetki naliczone, lecz nieuregulowane przez dłużnika nie stanowią więc przychodu dla pożyczkodawcy. Konfuzja nie prowadzi do efektywnego uregulowania zobowiązania, a jedynie powoduje jego wygaśnięcie, przy czym wierzyciel nie zostanie zaspokojony. W wyniku konfuzji wierzytelność odsetkowa w żaden sposób nie zostanie uregulowana, lecz wygaśnie bez zaspokojenia wierzyciela. Tym samym, skutków konfuzji nie można utożsamiać z otrzymaniem odsetek. A zatem odsetki te podlegać będą wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy.

2. Przysporzenie majątkowe.

W przypadku konfuzji wierzytelności Spółki z zobowiązaniem Spółki Zależnej z tytułu pożyczki nie powstanie jakiekolwiek przysporzenie majątkowe (w żadnej z łączących się spółek), bowiem nie dochodzi do nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia. Wygaśnięcie zobowiązania w drodze konfuzji nie wiąże się z otrzymaniem przez niego realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Nie znajdzie więc zastosowania art. 12 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

3. Umorzenie i przedawnienie zobowiązania.

Wygaśnięcie zobowiązania w drodze konfuzji, do której dochodzi w następstwie połączenia spółek, nie stanowi umorzenia zobowiązania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym nie rodzi ono przychodu podatkowego w oparciu o tę podstawę prawną. Umorzeniem zobowiązania na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest zwolnienie dłużnika z obowiązku jego wykonania, tj. zwolnienie go z długu. Zgodnie z art. 508 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Zatem o uznaniu zobowiązania za umorzone decyduje spełnienie dwóch warunków: w przypadku wierzyciela konieczne jest oświadczenie woli o zwolnieniu dłużnika z długu, natomiast w przypadku dłużnika oświadczenie, że zwolnienie to przyjmuje. Konfuzja zobowiązania na skutek połączenia spółek nie spełnia takich warunków ? wygaśnięcie zobowiązania nastąpi z mocy prawa, wskutek skumulowania w rękach jednego podmiotu praw przysługujących wierzycielowi jak i obowiązków dłużnika, a nie w wyniku zwolnienia dłużnika z długu (nie dojdzie również do złożenia przez strony zobowiązania odpowiednich oświadczeń woli).

Wierzytelności pożyczkowe w dniu połączenia nie będą przedawnione, nie powstanie więc przychód z tytułu przedawnionych zobowiązań, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, w efekcie konfuzji zobowiązań z tytułu pożyczek na skutek połączenia spółek, nie dojdzie do powstania w Spółce przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wygaśnięcie tych zobowiązań w wyniku konfuzji będzie dla niej neutralne podatkowo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.