Podatek od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy czynności wykonywane przez Zarządzającego na (...)

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy czynności wykonywane przez Zarządzającego na rzecz Spółki podlegają opodatkowaniu. Wniosek uzupełniono w dniu 17 lipca 2017 r. oraz 11 września 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zawarł w dniu 11 maja 2017 roku umowę o świadczenie usług zarządzania ? kontrakt menedżerski (dalej ?Umowa?) z A Sp. z o.o. (dalej ?Spółka?), w której pełni funkcję Prezesa Zarządu.

Na podstawie umowy Wnioskodawca zobowiązuje się do świadczenia na rzecz Spółki usług zarządzania polegających na osobistym prowadzeniu spraw Spółki, bez możliwości powierzenia ich wykonywania osobie trzeciej, przy zachowaniu należytej staranności wynikającej z zawodowego charakteru swojej działalności, zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych, Kodeksu cywilnego, ustawy o rachunkowości, umowy Spółki, regulaminu Zarządu i innymi powszechnie obowiązującymi przepisami prawa. Zarządzający obowiązany jest współdziałać z innymi Członkami Zarządu i organami Spółki. Do obowiązków Zarządzającego w szczególności należy:

1. Prowadzenie spraw Spółki zgodnie z wewnętrznym podziałem kompetencji między poszczególnych Członków Zarządu poprzez efektywne zarządzanie jej majątkiem i zasobami ludzkimi;
2. Reprezentowanie Spółki na zewnątrz;
3. Przestrzeganie zasad ładu korporacyjnego ustalonego przez Zgromadzenie Wspólników,
4. Uzyskanie, przed dokonaniem czynności prawnej, zgody organów Spółki, jeżeli taka zgoda jest wymagana przepisami prawa lub umową Spółki;
5. Realizowanie celów zarządczych wynikających z uchwał organów Spółki;
6. Budowanie i umacnianie pozytywnego wizerunku Spółki oraz dbanie o dobre imię Spółki;
7. Po rozwiązaniu lub wygaśnięciu umowy protokolarne przekazanie dokumentów i wszelkich zasobów stanowiących mienie Spółki;
8. Na koszt Spółki poddać się wstępnym, okresowym i kontrolnym badaniom lekarskim, odbyć wstępne i okresowe szkolenia BHP i stosować środki ochrony indywidualnej;
9. Zachowanie tajemnicy przedsiębiorstwa Spółki w okresie obowiązywania umowy oraz przez okres 6 miesięcy od jej rozwiązania;
10. Powstrzymanie się od zajmowania się działalnością konkurencyjną, także w okresie 3 miesięcy po ustaniu pełnienia funkcji.
    
    

Spółka zobowiązana jest do:

1. Terminowej zapłaty wynagrodzenia Zarządzającemu;
2. Udostępnienia Zarządzającemu wszelkich dokumentów Spółki niezbędnych do wykonywania umowy;
3. Współdziałania z Zarządzającym w celu realizacji zaakceptowanych planów i celów zarządczych;
4. Zapewnienia możliwości korzystania z zasobów ludzkich (pracowników i innych osób współpracujących);
5. Zapewnienia prawa do korzystania z urządzeń technicznych i zasobów stanowiących mienie Spółki;
6. Zwrotu miesięcznych kosztów używania samochodu prywatnego w celach Spółki do jazd lokalnych, z limitem 300 kilometrów miesięcznie;
7. Ponoszenia kosztów niezbędnych do wykonywania Umowy poza siedzibą Spółki i udziału w szkoleniach oraz konferencjach, takich jak: koszty podróży i zakwaterowania;
8. Ponoszenia kosztów szkoleń, konferencji, spotkań branżowych;
9. Pokrycia kosztów: badań lekarskich Zarządzającego wchodzących w zakres profilaktycznej opieki medycznej, szkoleń BHP, związanych z wyposażeniem w środki ochrony indywidualnej;
10. Zwrotu wydatków innych niż wymienione w umowie, a niezbędnych do należytego świadczenia usług zarządzania.
    
    

Usługi te nie są prowadzone w oparciu o samodzielną działalność gospodarczą członka zarządu. Zawarta została umowa cywilnoprawna określająca prawa i obowiązki stron. Zarządzający usługi będzie realizował przy użyciu infrastruktury i organizacji firmy.

Wynagrodzenie Zarządzającego składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe oraz z części zmiennej stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki. W przypadku gdyby wynagrodzenie było objęte obowiązkiem zapłaty podatku VAT, to do wyżej wymienionych składników wynagrodzenia należy doliczyć podatek od towarów i usług w obowiązującej ustawowo stawce. Zarządzający ma prawo do przerwy w świadczeniu usług w wymiarze 26 dni roboczych w ciągu roku kalendarzowego (niezależnie od sobót i dni ustawowo wolnych od pracy), za które utrzymuje prawo do wynagrodzenia. Płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne z tytułu wypłaty wynagrodzenia jest Spółka.

Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone Spółce własnym działaniem i zaniechaniem zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, w tym w szczególności zgodnie z Kodeksem spółek handlowych oraz Kodeksem cywilnym do kwoty 47.000,00 zł. Zarządzający jednak nie ponosi odpowiedzialności za szkody wyrządzone osobom trzecim w związku z wykonywaniem funkcji.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 12 lipca 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że jak już wcześniej zawiadamiał ponosi on odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone Spółce własnym działaniem i zaniechaniem, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, w tym w szczególności zgodnie z Kodeksem spółek handlowych oraz Kodeksem cywilnym do kwoty 47.000,00 zł. Zarządzający jednak nie ponosi odpowiedzialności za szkody wyrządzone osobom trzecim w związku z wykonywaniem funkcji. Dokładne brzmienie paragrafu 11 ust. 2 umowy stanowi:

?Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności za szkody wyrządzone osobom trzecim w związku z wykonywaniem funkcji, chyba że odpowiedzialność wynika z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa. Spółka może w drodze regresu dochodzić od Zarządzającego wypłaconego odszkodowania do kwoty określonej w ust. 1.?

Ponadto wydaje się, zdaniem Wnioskodawcy, istotne uzupełnienie informacji o miejscu świadczenia usług. Paragraf 2 ust. 2 umowy precyzuje następująco:

?Zarządzający będzie wykonywał obowiązki wynikające z Umowy w siedzibie Spółki, a także w każdym innym miejscu, w którym Spółka prowadzi działalność lub swoje interesy, również po godz 15:00 w miejscu zamieszkania Zarządzającego oraz w zależności od potrzeb Spółki, w innych miejscach na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i poza jej granicami, przy czym świadczenie usług zarządzania poza siedzibą Spółki nie może zakłócać jej płynnego funkcjonowania?.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 6 września 2017 r. wskazano, że:

1. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2. Wynagrodzenie, które Zarządzający będzie otrzymywał od Spółki za wykonywanie czynności wymienionych we wniosku nie będzie stanowić przychodów, o których mowa w przepisach art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych.
3. Wynagrodzenie, które Zarządzający będzie otrzymywał od Spółki za wykonywanie czynności wymienionych we wniosku będzie stanowić przychody, o których mowa w przepisach art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych.
4. Z warunków wykonywania umowy nie wynika niezależność i samodzielność Zarządzającego, natomiast zapisana jest konieczność przestrzegania przez Zarządzającego zasad ładu korporacyjnego ustalonego przez Zgromadzenie Wspólników, uzyskanie, przed dokonaniem czynności prawnej, zgody organów Spółki, jeżeli taka zgoda jest wymagana przepisami prawa lub umową Spółki oraz realizowanie celów zarządczych wynikających z uchwał organów Spółki. Zarządzający nie ustała samodzielnie przedmiotu i miejsca wykonywania czynności związanych z realizacją umowy. Świadczenie usług poza siedzibą Spółki, z przyczyn innych niż określone umową, wymaga wcześniejszego pisemnego uzgodnienia z Przewodniczącym Rady Nadzorczej.
5. Zarządzający przy świadczeniu usługi w ramach umowy jest jednoosobowo uprawniony do wyrażania woli w imieniu i na rzecz Spółki.
6. Ryzyko gospodarcze i ekonomiczne za czynności wykonane przez Zarządzającego z tytułu zawartej umowy ponosi Spółka.
7. W § 11 pkt 2 umowy zapisano, że Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności za szkody wyrządzone osobom trzecim w związku z wykonywaniem funkcji, chyba, że odpowiedzialność wynika z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa.
8. Świadczenie usług Zarządzania w ramach umowy nie zobowiązuje Zarządzającego do zawarcia umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności wobec osób trzecich. Spółka zobowiązana jest natomiast do objęcia Zarządzającego ubezpieczeniem typu D&O (Directors &Officers) za szkody wyrządzone Spółce oraz osobom trzecim.
9. Do obowiązków Zarządzającego należy reprezentowanie Spółki na zewnątrz jako członek organu zarządzającego, zgodnie z zasadami reprezentacji, tj. jednoosobowo.
10. Wynagrodzenie Zarządzającego składa się z części miesięcznej podstawowej oraz z części zmiennej stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy. Część zmienna wynagrodzenia uzależniona jest od poziomu realizacji celów zarządczych i nie może przekroczyć 50% wynagrodzenia podstawowego Zarządzającego.
11. Wynagrodzenie zmienne uzależnione jest od realizacji przez Zarządzającego celów zarządczych, których wagi i kryteria rozliczenia ustalane są przez Zgromadzenie Wspólników lub Radę Nadzorczą.
12. Harmonogram realizacji przedmiotu kontraktu, rozumiane jako roczny rzeczowo-finansowy plan działania, określają wytyczne przyjmowane przez Radę Nadzorczą. Czas realizacji czynności wchodzących w zakres obowiązków Zarządzającego ustala samodzielnie Zarządzający, uwzględniając potrzeby Spółki oraz konieczność starannego działania.
13. Kwestia przerw w wykonywaniu czynności zarządczych jest przedmiotem szczegółowych regulacji zawartych w umowie. Wykorzystanie uprawnienia do przerwy w świadczeniu usług wymaga zawiadomienia Rady Nadzorczej o ile przerwa nie przekracza 10 dni. W pozostałych przypadkach wymagana jest zgoda Rady Nadzorczej na przerwę w świadczeniu usług.
14. Podmiot zlecający Zarządzającemu czynności zarządcze działa w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i wskazany w pytaniu art. 375 ksh nie znajduje do niego zastosowania. Jednak jak już wcześniej opisano umowa przewiduje dla Zarządzającego istotne ograniczenia samodzielności i niezależności w działaniu, w szczególności wskazać należy: zakaz konkurencji, konieczność uzyskiwania zgody organów Spółki na określone czynności, obowiązki sprawozdawcze, ograniczenia i limity w zakresie wykorzystywania mienia Spółki dla celów służących realizacji czynności zarządczych.
    
    

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy świadczenie usług na podstawie Umowy usług zarządzania ? kontrakt menedżerski przez Zarządzającego na rzecz A. Sp. z o. o. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W myśl art. 15 ust 1-2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn zm.) ? dalej u.p.t.u. ? podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na użytek VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Tak szerokie określenie działalności gospodarczej spowodowałoby, że VAT płaciłby praktycznie każdy. Z tego tez względu ustawodawca wprowadził wyłączenia ? zostały one zawarte w art. 15 ust 3 u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się czynności:

1. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) ? dalej u.p.d.o.f. ? przepis ten dotyczy stosunku pracy,
2. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 u.p.d.o.f (w tym kontrakt menedżerski), jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.
   
   

Ponieważ w przedmiotowym kontrakcie menedżerskim zostały określone warunki jego wykonywania i wynagrodzenie, które nie jest zależne od ekonomicznego ryzyka, znajduje się też zapis, że Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich w związku z wykonywaniem funkcji i nie ponosi kosztów swojej działalności oraz działa w ramach struktury organizacyjnej Spółki, a także jedynie w jej imieniu i na jej rzecz, to stwierdzić należy, że działalność Zarządzającego nie spełnia kryterium samodzielności. Tym samym kontrakt menedżerski spełnia warunki do uznania, że jego wykonywanie nie stanowi działalności gospodarczej, a w konsekwencji nie podlega podatkowi od towarów i usług. Przychody z umowy menedżerskiej Zarządzającego pochodzą z działalności wykonywanej osobiście (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym). Są bowiem wymienione w art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f.

W wyroku z 23 sierpnia 2012 roku ( I FSK 1645/11, LEX nr 1213399) NSA uznał, że osoba będąca członkiem zarządu ? menedżerem w spółce ? nie jest podatnikiem, gdyż jej działalności nie można przypisać spełnienia warunku samodzielności; menedżer działał w ramach struktury organizacyjnej zarządzanej spółki, nie ponosił kosztów swojej działalności, wynagrodzenie nie było uzależnione od ekonomicznego ryzyka i działał jedynie w imieniu i na rzecz zarządzanej spółki, która za jego działania ponosi odpowiedzialność za wyrządzoną szkodę osobom trzecim. Nie działa on w warunkach ryzyka, niepewności, np. co do popytu, konkurencji czy ostatecznego rezultatu własnego przedsiębiorstwa.

Tak samo orzekł Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok z 22 lutego 2017 r., I FSK 1014/16). Sąd stwierdził, że menedżer, który nie ponosi kosztów swojej działalności, otrzymuje wynagrodzenie bez względu na to, czy działa na rzecz spółki. Na dodatek nie ma zapisanej w umowie odpowiedzialności za swoje działania. Nie może być więc uznany za podatnika VAT.

Podsumowując należy podkreślić, że mamy do czynienia z faktem świadczenia usług zarządzania, objętych zakresem zastosowania art. 13 updof, gdyż spełnione są przesłanki wymienione w art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. tzn. z tytułu wykonywania przedmiotowych czynności Zarządzający związany jest ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego za wykonanie tych czynności wobec osób trzecich ? przy czym wszystkie te przesłanki spełnione są łącznie. Tym samym kontrakt menedżerski, o którym mowa wyżej, nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 12 lipca 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że przedstawione wcześniej własne stanowisko pozostaje aktualne w całej rozciągłości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie tut. organ informuje, że zgodnie z przepisem art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zatem, interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile zaistniały stan faktyczny i projektowane zdarzenie przyszłe pokrywać się będą z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego stanu faktycznego, wydana interpretacja straci swoją aktualność.

Dodatkowo tut. organ informuje, że rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego tj. nie przeprowadza dowodów oraz nie analizuje załączonych do wniosku dokumentów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k?14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.