W zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłat dokonywanych sędziom sportowym

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 12 grudnia 2017 r., nr 0113-KDIPT3.4011.337.2017.1.JR, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 12 grudnia 2017 r. (data doręczenia 14 grudnia 2017 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 21 grudnia 2017 r. (data wpływu 28 grudnia 2017 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 21 grudnia 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Katolicki Parafialny Klub Sportowy ,,?? (dalej: Stowarzyszenie lub Wnioskodawca), to organizacja działająca na podstawie przepisów ustawy Prawo o stowarzyszeniach, posiada osobowość prawną oraz nie prowadzi działalności o charakterze zarobkowym. W ramach działalności statutowej zajmuje się rozwojem i popularyzacją piłki siatkowej, w tym organizacją meczów. Na każdym meczu niezbędna jest obecność sędziego sportowego, który delegowany jest przez związek. Związek w delegacji dla każdego sędziego określa jego imię i nazwisko, zakres czynności, klasę, termin oraz miejsce rozgrywek, a także drużyny, pomiędzy którymi odbędzie się mecz. Na tej podstawie sędzia wykonuje określone czynności i wypełnia oświadczenie dla celów podatkowych. Po zakończonym meczu zaś wypełnia rachunek dotyczący ekwiwalentu dla sędziów w kwotach określonych przez związek w tabeli, określonej na podstawie uchwał. Kwota do wypłaty, to kwota brutto wynikająca z tabeli. Wnioskodawca w roli płatnika oblicza i pobiera podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 18%, jako ryczałt stosownie do art. 30 ust. 1 pkt 5a w związku z art. 13 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a następnie przekazuje go do właściwego urzędu skarbowego w ustawowo przewidzianym terminie. Ryczałt w wysokości 18% pobierany jest wyłącznie od ekwiwalentów do wysokości 200 zł. Sędziowie przeprowadzający mecze nie są pracownikami Wnioskodawcy, nie prowadzą też działalności gospodarczej polegającej na sędziowaniu, a jedynie działalność wykonywaną osobiście.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że wypłaca wynagrodzenia dla sędziów za przeprowadzenie zawodów sportowych, nie zawiera z sędziami umów na przeprowadzenie zawodów sportowych, nie zawiera umów o pracę, ani innych umów cywilnoprawnych. Nie zawiera również umów regulujących wysokość wypłacanego ekwiwalentu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w zaistniałym stanie faktycznym, Wnioskodawca w sposób prawidłowy nalicza podatek dochodowy od osób fizycznych w formie określonej w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z wypłacanym ekwiwalentem sędziowskim?

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, w sposób prawidłowy nalicza On podatek dochodowy od osób fizycznych na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy, w związku z wypłacanym ekwiwalentem sędziowskim. Jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej, sędziowie sportowi nie są pracownikami Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie zawiera z nimi umów o pracę, innych umów cywilnoprawnych, umów na przeprowadzenie zawodów sportowych, czy regulujących wysokość wypłacanego ekwiwalentu.

Przesłanki do zastosowania ryczałtu w wysokości 18% zostały spełnione, gdyż:

1. świadczone przez sędziów sportowych usługi są zawarte w katalogu usług w art. 13 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym wypłacony ekwiwalent należy zaklasyfikować jako przychód z działalności wykonywanej osobiście;
2. sędziowie są delegowani przez związek do prowadzenia rozgrywek, zostaje im zlecone wykonywanie określonych czynności;
3. wartość delegacji jest określona poprzez wskazanie klasy zawodów i na tej podstawie określona jest kwota ekwiwalentu, zgodnie z tabelą ? suma należności za usługę jest kwotowo określona;
4. kwota ekwiwalentu nie przekracza 200 zł;
5. sędziowie sportowi świadczący przedmiotowe usługi nie są pracownikami Wnioskodawcy.
   
   

Kontrowersje może budzić użyte w treści art. 30 ust. 1 pkt 5a powołanej ustawy słowo ,,umowa?. Czytamy, że od odchodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 i 5-9, jeżeli kwota należności określona w umowie zawartej z osobą niebędącą pracownikiem płatnika przekracza 200 zł ? w wysokości 18% przychodu. Zwrócić jednak należy uwagę, że ustawodawca nie zawarł w treści przepisu konieczności zawarcia umowy w formie pisemnej pod rygorem nieważności. Zawarcie rzeczowej umowy może więc nastąpić w dowolnej formie, zgodnie z art. 73 § 1 Kodeksu cywilnego. Na takim stanowisku stanął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3268/13, rozstrzygając analogiczną sprawę. W sentencji wyroku czytamy, że umowa zlecenie dla swej ważności nie musi być sporządzona w określonej formie. Istotne jest jedynie, aby strony doszły do porozumienia co do wszystkich istotnych przedmiotowo elementów umowy. Takim istotnym postanowieniem jest niewątpliwie wysokość wynagrodzenia za wykonane czynności.

W przedmiotowej sprawie każdorazowo zostają określone wszystkie istotne elementy współpracy takie, jak wynagrodzenie, miejsce, czas oraz zakres świadczonej usługi. Mając na uwadze zaistniały stan faktyczny, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych identyfikuje jako osobne źródło przychodu działalność wykonywaną osobiście.

W myśl art. 13 pkt 2 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 uważa się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych.

Zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 2 ww. ustawy powoduje, że na osobach fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, osobach prawnych i ich jednostkach organizacyjnych oraz jednostkach organizacyjnych niemających osobowości prawnej, jako płatnikach dokonujących wypłat z powyższego tytułu ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a ww. ustawy).

Stosownie do art. 42 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Zgodnie z art. 41 ust. 1a cyt. ustawy, w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Jednakże roczne deklaracje dotyczące podatku pobranego zgodnie z art. 30a ust. 2a płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przesyłają do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 42 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru.

W myśl art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania niektórych przychodów z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4, 6 i 8 - w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jednakże, zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów (przychodów) z tytułu, o którym mowa w art. 13 pkt 2 i 5-9, jeżeli kwota należności określona w umowie zawartej z osobą niebędącą pracownikiem płatnika nie przekracza 200 zł, pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 18% przychodu.

Zatem, warunkiem opodatkowania należności sędziowskiej podatkiem zryczałtowanym jest łączne spełnienie warunków określonych w tym przepisie, tj.: należność musi wynikać z zawartej umowy, jej wysokość nie może przekraczać 200 zł, a ponadto sędzia nie może być pracownikiem płatnika.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach działalności statutowej zajmuje się rozwojem i popularyzacją piłki siatkowej, w tym organizacją meczów. Na każdym meczu niezbędna jest obecność sędziego sportowego, który delegowany jest przez związek. Związek w delegacji dla każdego sędziego określa imię i nazwisko, zakres czynności, klasę, termin oraz miejsce rozgrywek, a także drużyny, pomiędzy którymi odbędzie się mecz. Na tej podstawie sędzia wykonuje określone czynności i wypełnia oświadczenie dla celów podatkowych. Po zakończonym meczu wypełnia rachunek dotyczący ekwiwalentu dla sędziów, w kwotach określonych przez związek w tabeli, określonej na podstawie uchwał. Kwota do wypłaty, to kwota brutto wynikająca z tabeli. Sędziowie przeprowadzający mecze nie są pracownikami Wnioskodawcy, nie prowadzą też działalności gospodarczej polegającej na sędziowaniu, a jedynie działalność wykonywaną osobiście. Wnioskodawca wypłaca wynagrodzenia dla sędziów za przeprowadzenie zawodów sportowych, nie zawiera z nimi umów za przeprowadzenie zawodów sportowych, umów o pracę, ani innych umów cywilnoprawnych. Nie zawiera również umów regulujących wysokość wypłacanego ekwiwalentu.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego wskazuje, że w przedstawionym przypadku nie zostanie spełniona przesłanka dotycząca zawarcia między stronami umowy (na podstawie których sędziowie będą prowadzić zawody), z której dodatkowo wynikałaby kwota należności nieprzekraczająca 200 zł.

Do sędziowania zawodów sportowych sędzia jest delegowany przez związek sportowy. Natomiast wypłaty sędziemu należności (ekwiwalentu sędziowskiego) dokonuje Wnioskodawca na podstawie rachunku/delegacji/ekwiwalentu sędziowskiego. Zatem, inny podmiot deleguje sędziego (związek sportowy), a inny wypłaca mu należność sędziowską (Wnioskodawca). Sędziego i Wnioskodawcę, z tytułu przeprowadzenia zawodów sportowych, nie łączy więc żadna umowa. Rachunek/delegacja stanowiący podstawę wypłaty ekwiwalentu sędziowskiego nie jest bowiem tożsamy z umową. W konsekwencji, brak między stronami umowy oznacza, że nawet w sytuacji, gdy kwota ekwiwalentu sędziowskiego wynikająca z rachunku/delegacji nie przekracza 200 zł, należność ta nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w stosunku do wypłacanych przez Wnioskodawcę wynagrodzeń dla delegowanych sędziów nie zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem ? jak wskazano we wniosku ? z sędziami nie są zawierane żadne umowy. Wypłata wynagrodzenia następuje jedynie na podstawie wystawionych rachunków.

Zatem w przedmiotowej sprawie, podatek pobierany przez Wnioskodawcę (płatnika) od wynagrodzeń sędziego należy obliczyć zgodnie z art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględniając na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo, podkreślić także, że na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie może wpłynąć powołany przez Wnioskodawcę wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 3268/13 bowiem stanowi on rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie osądzonej w określonych stanach faktycznych. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), przepisów art. 14k?14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe postępowanie jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.