Stawka podatku dla czynności wniesienia tytułem aportu sieci wodociągowej i kanalizacyjnej do spółki (...)

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony dnia 2 listopada 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla czynności wniesienia tytułem aportu sieci wodociągowej i kanalizacyjnej do spółki prawa handlowego oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. ,,XXX?.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina Miasto X. (dalej Gmina, Wnioskodawca) jest podmiotem zarejestrowanym jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Składa do urzędu skarbowego comiesięczne deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7. Wnioskodawca ubiega się o dofinansowanie projektu pn. ?XXX? w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X. na lata 2014-2020, numer i nazwa Osi Priorytetowej RPZP.01.00.00 Gospodarka, innowacje, nowoczesne technologie, numer i nazwa Działania RPZP.01.11.00, Tworzenie i rozbudowa infrastruktury na rzecz rozwoju gospodarczego w ramach strategii XXX dla X. obszaru Metropolitarnego, numer i nazwa Celu Tematycznego 03 Wzmacnianie konkurencyjności małych i średnich przedsiębiorstw.

Przedmiotem niniejszego projektu jest uruchomienie 5,5 ha terenów inwestycyjnych w ramach istniejącej strefy na obszarze XY. Przygotowany teren (doprowadzone sieci wodno- kanalizacyjnej) o powierzchni 5,5 ha będzie dzierżawiony mikro, małym i średnim przedsiębiorcom, którzy będą zainteresowani prowadzeniem działalności na tym obszarze.

Na powyższą inwestycję składają się między innymi następujące zadania:

1. prace przygotowawcze: wycinka i wylesienie terenów pod inwestycję, niwelacja terenu, wyburzenia istniejących pozostałości po zabudowaniach wojskowych, nadzór saperski nad w/w pracami;
2. budowa dróg wewnętrznych o długości 2.628 m na terenie Centrum Usług ?X? wraz z chodnikami, ścieżką rowerową, odwodnieniem, oświetleniem i zagospodarowaniem zielenią;
3. budowa sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej,
4. budowa kanału technologicznego pod przyszłe sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne,
5. likwidacja kolizji z istniejącym uzbrojeniem podziemnym,
6. nadzór inwestorski,
7. promocja projektu,
8. dokumentacja projektowa wraz z nadzorem autorskim.

Gmina jest właścicielem (posiada 100% udziałów) Zakładu Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o.o. (dalej: ZWiK, Spółka), który został powołany w celu realizacji zadań własnych Gminy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizację oraz usuwanie i oczyszczanie ścieków komunalnych.

Gmina realizując przedmiotowy projekt będzie ponosiła między innymi koszty związane z budową sieci wodociągowej oraz sieci kanalizacji sanitarnej wraz z elementami przyłączy, do których przyszli użytkownicy będą mogli podłączyć instalacje wody i kanalizacji sanitarnej. Wydatki te będą udokumentowane fakturami wystawionymi na Gminę. Po zakończeniu budowy wybudowana infrastruktura w postaci sieci wodociągowej i sieci kanalizacyjnej zostanie zinwentaryzowana i wprowadzona do ewidencji środków trwałych Gminy. Ta część inwestycji (budowa sieci wodno-kanalizacyjnych) jest realizowana z zamiarem dokonania jej aportu rzeczowego do Spółki. W związku z powyższym po stosownej uchwale Rady Miasta sieć zostanie przekazana niezwłocznie w formie aportu rzeczowego do ZWiK w zamian za udziały. Efektem aportu będzie przeniesienie na Spółkę prawa do rozporządzania danym towarem jak właściciel, natomiast wynagrodzeniem Gminy będzie zwiększona liczba udziałów w Spółce o określonej wartości. Przed dokonaniem aportu sieć nie będzie w żaden sposób wykorzystywana ani eksploatowana zarówno przez Gminę jak i przez inne podmioty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy dokonany przez Gminę aport rzeczowy w postaci sieci wodociągowej i kanalizacyjnej do ZWiK w zamian za udziały będzie opodatkowany podatkiem VAT w stawce 23%?
2. Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego w fakturach dokumentujących wybudowanie sieci wodno-kanalizacyjnej, która zostanie wniesiona aportem do Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Gminy planowany aport sieci wodno-kanalizacyjnej będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w stawce 23%.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 tej ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Sieć wodno-kanalizacyjna, która ma być przedmiotem aportu jest budowlą w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1332 ze zmianami) i nie stanowi przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Z uwagi na fakt, że Gmina zamierza niezwłocznie dokonać aportu przedmiotowej infrastruktury po jej wybudowaniu do ZWiK, w zamian za udziały, dostawa ta nie będzie mogła, skorzystać ze zwolnienia o, którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w stawce 23%.

Ad 2

Zdaniem Gminy będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach VAT dokumentujących budowę sieci wodno-kanalizacyjnej, która będzie przedmiotem aportu do ZWiK.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Ponadto zauważyć należy, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. ?niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego?. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Tak więc mając na uwadze wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, stwierdzić należy, że skoro wybudowana przez Gminę sieć wodociągowa i kanalizacyjna będzie wykorzystywana przez Gminę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. będzie przedmiotem odpłatnej dostawy opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, to zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług - związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej ?podatkiem?, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (?).

Pod pojęciem towaru ? zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (?)

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

Na podstawie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy ustawodawca określił, co należy rozumieć pod pojęciem ?pierwszego zasiedlenia?. Zgodnie z tym przepisem przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zwrócić uwagę, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 z późn. zm.), posługują się pojęciem ?pierwszego zasiedlenia?, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako ?pierwsze zajęcie budynku, używanie?. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (ust. 7a ww. artykułu).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest konieczność określenia wysokości podatku należnego. Zasada ta wyklucza wobec tego możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w sytuacji ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy podkreślić, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia ? jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych ? odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym, podatnik dokonując zakupu towarów czy usług, dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa. Decyzja taka musi być podjęta od razu.

Z ogólnie przyjętej definicji ?zamiaru? wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że aport sieci wodociągowej i sieci kanalizacyjnej, który nastąpi niezwłocznie po wybudowaniu ww. infrastruktury (po podjęciu stosownej uchwały), zostanie dokonany w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, tym samym w myśl art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy będzie opodatkowany 23% stawką podatku od towarów i usług.

Reasumując Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na ww. infrastrukturę, która po wybudowaniu zostaje wniesiona aportem do spółki prawa handlowego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Dodatkowo tut. organ wskazuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być ? zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej ? rozpatrzone.

Ponadto wskazuje się, że interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostaną określone odmienne stany faktyczne, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k?14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.