Czy w opisanym stanie faktycznym, dopuszczalne jest opodatkowanie przyznanej przez gminę kwoty według (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2017 r. (data wpływu 17 sierpnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 października 2017 r. (data wpływu 25 października 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania otrzymanego świadczenia ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych ? jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania otrzymanego świadczenia ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Wniosek uzupełniono dnia 25 października 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest współwłaścicielem (w udziale 4/20) działki o powierzchni całkowitej 0,3630 hektara. Nieruchomość przez co najmniej 10 lat była wykorzystywana przez gminę.

Gmina przez szereg lat uchylała się od zapłaty należnego wynagrodzenia za korzystanie z nieruchomości, przez wiele lat zapewniała też o woli uregulowania sprawy, nie przekładało się to jednak na żadne konkretne działania. W szczególności ? pomimo wcześniejszych deklaracji ? gmina nie zaprzestała korzystania z nieruchomości, ani też nie przystąpiła do zawarcia umowy, z której wynikałaby wysokość wynagrodzenia.

Dopiero w 2016 r., tj. w sytuacji, gdy współwłaściciele zagrozili skierowaniem sprawy do postępowania sądowego, gmina przystąpiła do rozmów, w efekcie których doszło do umownego uregulowania sprawy. Na mocy zawartej ugody, gmina zobowiązała się do zapłaty na rzecz współwłaścicieli jednorazowego świadczenia w kwocie 200 000 zł.

Świadczenie zostało określone mianem odszkodowania, przy czym jednoznaczną wolą stron było tu, aby była to równowartość czynszu dzierżawnego, który gmina była zobowiązana zapłacić za lata, gdy korzystała z gruntu. Gmina wypłaciła należne sumy w 2017 r.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowa nieruchomość nie stanowi składnika majątku związanego z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym, dopuszczalne jest opodatkowanie przyznanej przez gminę kwoty według zasad określonych w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym ? czyli z zastosowaniem ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych (stawka 8,5%)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym istnieją podstawy dla opodatkowania przekazanej przez gminę kwoty według reguł określonych w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym ? czyli z zastosowaniem ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych (stawka 8,5%).

O trafności prezentowanego stanowiska przemawiają następujące argumenty:

1. Wypłacona przez gminę kwota stanowi równowartość czynszu dzierżawnego, który gmina była zobowiązana zapłacić za lata, gdy korzystała z gruntu. To, że czynsz ten nie był regulowany wynikało z przyczyn niezależnych od wnioskodawcy oraz pozostałych współwłaścicieli. Współwłaściciele przez wiele lat wierzyli w zapewnienia gminy, jako organu władzy publicznej i samorządowej. Byli utrzymywani w przekonaniu, że sprawa zostanie szybko uregulowana. To, że gmina korzystała z nieruchomości bez pisemnej umowy wynikało tylko i wyłącznie z jej zaniedbań (ewentualnie jej złej woli). W tej sytuacji wnioskodawca oraz pozostali współwłaściciele nie powinni być ?karani? na gruncie ustaw podatkowych obowiązkiem zapłaty. Należy raz jeszcze podkreślić, że współwłaściciele w przedmiotowej sprawie wykazali się starannością, gdyby po drugiej stronie występował podmiot o takim samym podejściu, czynsz dzierżawny nie byłby płatny jednorazowo w formie odszkodowania (jak miało to miejsce w niniejszej sprawie), lecz regularnie, systematycznie np. w miesięcznych, czy choćby kwartalnych odstępach.
2. Uzasadniając przedstawione powyżej stanowisko należy zwrócić uwagę, że opisane porozumienie z gminą zostało zawarte na etapie przedsądowym, tym samym, przedmiotowa ugoda mieści się w dyspozycji art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Strony ? co prawda ? post factum uregulowały sprawę zadłużenia i wzajemnych rozliczeń, uczyniły to jednak nie w drodze wiążącego, kategorycznego wyroku sądu, lecz na skutek wzajemnych ustępstw w ramach swobody kontraktowania. Zawarte przez strony porozumienie, niezależnie od przyjętej nomenklatury, należy uznać za umowę równą w skutkach umowie najmu czy też dzierżawy. W konsekwencji świadczenie wpłacone na rzecz współwłaścicieli, należy prawnie utożsamić z czynszem najmu, czy też czynszem dzierżawnym.
3. W prawie podatkowym nie może mieć zastosowania wykładnia rozszerzająca, jednakże, w ocenie Wnioskodawcy, wobec powstałej w przedmiotowej sprawie wątpliwości interpretacyjnej, winna zostać użyta reguła in dubio pro tributario (jeden z fundamentów pewności prawa).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. 2016 poz. 2032), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści tego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Stosownie do art. 11 ust. 1 przywołanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W treści art. 10 ust. 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie m.in. wymieniono:

• najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6),
• inne źródła (pkt 9).

Zgodnie zaś z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17.

Należy zaznaczyć, że użyte w konstrukcji art. 20 ust. 1 ww. ustawy sformułowanie ?w szczególności?, świadczy o przykładowym katalogu przychodów z innych źródeł. Oznacza to, że przychodami z innych źródeł są także inne przychody, niewymienione wprost w tym przepisie.

Tym samym uznaje się, że katalog ten nie jest katalogiem zamkniętym. W związku z tym, każde świadczenie mające realną wartość finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ww. ustawy podatkowej, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 2180 ze zm.), ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 ), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do art. 693 § 1 ww. ustawy, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Najem i dzierżawa stanowią zatem umowy dwustronnie zobowiązujące i wzajemne, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego (wydzierżawiającego), polegającego na oddaniu rzeczy do używania (i pobierania pożytków), jest świadczenie najemcy (dzierżawcy), polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem (w udziale 4/20) działki o powierzchni całkowitej 0,3630 hektara. Nieruchomość przez co najmniej 10 lat była wykorzystywana przez gminę.

Gmina przez szereg lat uchylała się od zapłaty należnego wynagrodzenia za korzystanie z nieruchomości, przez wiele lat zapewniała też o woli uregulowania sprawy, nie przekładało się to jednak na żadne konkretne działania. W szczególności ? pomimo wcześniejszych deklaracji ? gmina nie zaprzestała korzystania z nieruchomości, ani też nie przystąpiła do zawarcia umowy, z której wynikałaby wysokość wynagrodzenia. Dopiero na mocy zawartej ugody, gmina zobowiązała się do zapłaty na rzecz współwłaścicieli jednorazowego świadczenia.

Świadczenie to zostało określone mianem odszkodowania, przy czym jednoznaczną wolą stron było tu, aby była to równowartość czynszu dzierżawnego, który gmina była zobowiązana zapłacić za lata, gdy korzystała z gruntu. Gmina wypłaciła należne sumy w 2017 r.

Z powyższego wynika, iż przez okres 10 lat pomiędzy Wnioskodawcą a gminą nie została zawarta umowa najmu. Pomiędzy Wnioskodawcą a gminą została natomiast zawarta ugoda.

Zgodnie z art. 917 Kodeksu cywilnego, przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać.

Powołana definicja ugody pozwala wyróżnić elementy konstrukcyjne tej instytucji. Po pierwsze, zauważyć należy, że ugoda jest zawierana w sytuacji, gdy między stronami stosunku prawnego istnieje niepewność albo spór, co do roszczeń wynikających z tego stosunku. Po drugie, celem zawarcia ugody jest uchylenie tej niepewności lub sporu. Wreszcie po trzecie, strony dążą do osiągnięcia celu przez wzajemne ustępstwa. Tak więc nieodłącznym elementem ugody są wzajemne ustępstwa stron. Poza tym, zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie podkreśla się szczególną przyczynę prawną ugody.

W związku z powyższym, nie należy przypisywać zawartej przez Wnioskodawcę ugodzie charakteru umowy najmu lub umowy podobnej do najmu. Przedmiotowa ugoda dotyczyła uregulowania zobowiązań za poprzednie lata, nie zaś oddania do używania przedmiotu najmu/dzierżawy na rzecz najemcy/dzierżawcy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż w ustawie Kodeks cywilny znajdują się przepisy regulujące zagadnienie bezumownego korzystania z nieruchomości.

W myśl art. 224 § 1 Kodeksu cywilnego, samoistny posiadacz w dobrej wierze nie jest obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i nie jest odpowiedzialny ani za jej zużycie, ani za jej pogorszenie lub utratę. Nabywa własność pożytków naturalnych, które zostały od rzeczy odłączone w czasie jej posiadania, oraz zachowuje pobrane pożytki cywilne, jeżeli stały się w tym czasie wymagalne.

Jednakże od chwili, w której samoistny posiadacz w dobrej wierze dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy, jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i jest odpowiedzialny za jej zużycie, pogorszenie lub utratę, chyba że pogorszenie lub utrata nastąpiła bez jego winy. Obowiązany jest zwrócić pobrane od powyższej chwili pożytki, których nie zużył, jak również uiścić wartość tych, które zużył (art. 224 § 2 ww. ustawy).

Na podstawie art. 225 Kodeksu cywilnego, obowiązki samoistnego posiadacza w złej wierze względem właściciela są takie same jak obowiązki samoistnego posiadacza w dobrej wierze od chwili, w której ten dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy. Jednakże samoistny posiadacz w złej wierze obowiązany jest nadto zwrócić wartość pożytków, których z powodu złej gospodarki nie uzyskał, oraz jest odpowiedzialny za pogorszenie i utratę rzeczy, chyba że rzecz uległaby pogorszeniu lub utracie także wtedy, gdyby znajdowała się w posiadaniu uprawnionego.

W orzecznictwie przyjmuje się, że wynagrodzenie o jakim mowa w przywoływanych normach nie jest odszkodowaniem. Stanowi ono natomiast sposób regulowania stosunków między właścicielem a nieuprawnionym posiadaczem, ochronę interesów właściciela i przywracania zakłóconej równowagi między tymi podmiotami.

Należy przy tym zaznaczyć, że przepisy art. 224 § 2 i art. 225 Kodeksu cywilnego w zakresie wymienionych w nich roszczeń wyłączają inne podstawy odpowiedzialności posiadacza wobec właściciela. Zarówno powstanie roszczenia o wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy, jak i wysokość wynagrodzenia nie zależy od tego, czy właściciel w rzeczywistości poniósł jakiś uszczerbek, a posiadacz uzyskał jakąś korzyść. O wysokości należnego właścicielowi wynagrodzenia decydują stawki rynkowe za korzystanie z danego rodzaju rzeczy i czas posiadania rzeczy przez adresata roszczenia. Wynagrodzenie za bezumowne korzystanie nie jest i nie może być odszkodowaniem z tytułu pozbawienia posiadania rzeczy, wiąże się bowiem z faktem wykonywania posiadania samoistnego (art. 225 KC), a nie wyrządzeniem szkody w jakiejkolwiek postaci.

Tym samym świadczenie przysługujące z tytułu bezumownego korzystania z rzeczy, nie jest naprawieniem szkody wyrządzonej właścicielowi, lecz zapłatą za korzystanie z jego rzeczy, którą korzystający z rzeczy musiałby uiścić właścicielowi, gdyby to korzystanie oparte było na istniejącej podstawie prawnej; a więc tym co uzyskałby właściciel, gdy rzecz oddał w odpłatne korzystanie na podstawie ważnego stosunku prawnego. W związku z powyższym, tak wypłacone świadczenie nie jest odszkodowaniem, do którego miałyby zastosowanie przepisy prawa cywilnego regulujące wysokość lub zasady ustalania roszczeń odszkodowawczych.

Należy zaznaczyć, że ustawa podatkowa nie zawiera definicji szkody czy odszkodowania, jednakże dokonując jego wykładni nie należy odbiegać od jego rozumienia jakie temu pojęciu zostało nadane w systemie prawa cywilnego. O tym co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują co do zasady przepisy art. 361 i art. 363 Kodeksu cywilnego. Natomiast przedmiotowe świadczenie jako nie służące naprawieniu szkody, nie ma charakteru odszkodowawczego, podobnie jak korzystanie z nieruchomości przez posiadacza nie oznacza wyrządzenie jej właścicielowi szkody tylko dlatego, że nie łączy ich ważny stosunek prawny, a właściciel nie mógł z nieruchomości tej korzystać. Wynagrodzenie, o którym mowa w art. 224 § 2 i art. 225 jest należne bez względu na uszczerbek majątkowy, jaki poniósł lub mógłby ponieść właściciel rzeczy.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że otrzymane przez Wnioskodawcę jednorazowe świadczenie nie stanowi przychodu ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze), gdyż podstawa jego wypłaty nie była umowa wymieniona w tym przepisie. Zatem nie jest to przychód, o którym mowa w art. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Tym samym Wnioskodawca nie ma prawa do opodatkowania przyznanej przez gminę kwoty w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Świadczenie otrzymane przez Wnioskodawcę jest w istocie wynagrodzeniem za bezumowne korzystanie z nieruchomości, którą gmina wykorzystywała przez 10 lat bez zawarcia stosownej umowy najmu.

Przychód ten należy zakwalifikować jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, ponieważ otrzymane świadczenie nie zostało otrzymane na podstawie umowy najmu ani umowy o podobnym charakterze, stanowi ono dla Wnioskodawcy przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tego względu Wnioskodawca nie ma prawa do opodatkowania otrzymanej od gminy kwoty w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k?14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.