Art. 120 ustawy o podatku od towarów i usług a dostawa samochodów osobowych nabytych od podatników, (...)

? osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;

? podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;

? podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;

Określaną w art. 120 ww. ustawy metodę, Strona zamierza również stosować do samochodów nabywanych od podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów.

W związku z powyższym, przedstawiając własne stanowisko Strona wskazała, iż używane samochody nabywane od podatników, którzy w momencie ich nabycia dokonali odliczenia podatku naliczonego w części, są samochodami, które w wyniku ich odsprzedaży korzystają ze zwolnienia (8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004r.).

W ocenie Strony w takim przypadku zastosowanie znajdzie art.120 ust. 10 pkt 4 ustawy VAT.

Tym samym przysługuje jej prawo opodatkowania w systemie marży czynności polegających na dostawie samochodów używanych uprzednio nabytych od podatników, którzy w chwili ich nabycia dokonali częściowego odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 3 ustawy VAT.

W wydanym w dniu 10 maja 2007r. postanowieniu znak: 1471/VTR1/443-22/07/MA, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie uznał stanowisko Strony przedstawione we wniosku za nieprawidłowe.

Na powyższe postanowienie Strona złożyła zażalenie z dnia 21 maja 2007r., w którym wnosi o uchylenie ww. postanowienia.

Uzasadniając wniesione zażalenie Strona ponownie wskazuje argumentację przedstawioną we wniosku z dnia 23 lutego 2007r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po zapoznaniu się z całością zgromadzonego w sprawie materiału, mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdza, co następuje:

W świetle art. 5 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Ustawodawca regulacjami działu XII rozdziału 4 ustawy o podatku od towarów i usług przewidział dla pewnej kategorii towarów szczególną procedurę opodatkowania ich dostawy podatkiem od towarów i usług. Dotyczy to dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków.

Zgodnie z art. 120 ust.4 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku.

Dla tej szczególnej procedury opodatkowania podatkiem od towarów i usług skonstruowano jednak odmienną definicję towarów używanych, przez które zgodnie z art. 120 ust.1 pkt 4 w/w ustawy rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1-3 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne (PCN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110, 7112), (PKWiU 27.41.10-30, ex 27.41.10-50, ex 27.41.20-30, ex 27.41.20-50, ex 27.41.20-70.00, 27.41.30-30, 27.41.30-50, 27.41.61-00, 27.41.62-00, 36.22.11-30.00, 36.22.11-50.00 i 36.22.12-30.00).

Zgodnie z postanowieniami art. 120 ust.10 ustawy o VAT przepisy ust.4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

1. osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebedącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej,

2. podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust.1 pkt 2 lub art. 113,

3. podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust.4 i 5,

4. podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust.1 pkt 2 lub art. 113,

5. podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust.4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Jak wynika z powyższych uregulowań sprzedaż towaru w systemie marży, o której mowa w art. 120 ustawy o VAT możliwa jest w sytuacji, gdy sprzedający w tym trybie nabył towary od wskazanych wyżej podmiotów w określonych warunkach. Gdy podatnik, chcący dokonywać dostawy opodatkowanej marżą wynikającą z zacytowanych wyżej przepisów, nabywa te towary od innego podatnika VAT ustawodawca przewidział tylko dwa przypadki, gdy można będzie zastosować omawiany tryb rozliczenia, a mianowicie:

1. gdy nabywany towar był zwolniony u jego dostawcy na podstawie art. 43 ust.1 pkt 2 lub art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług, oraz

2. gdy nabywany towar u jego dostawcy podlegał opodatkowaniu na podstawie art. 120 ust.4 i 5 ustawy o VAT, a więc w szczególnej procedurze w zakresie dostawy towarów używanych.

Zgodnie z art. 43 ust.1 pkt 2 omawianej ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

W myśl natomiast art. 43 ust.2 pkt 2 w/w ustawy ? przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku.

Jak wynika z powyższego warunkiem zwolnienia sprzedaży w/w towarów od podatku wskazanym w w/w regulacjach jest brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie ich nabycia.

W przypadku dostawy używanych samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych na podstawie delegacji wynikającej z art. 82 ust.3 ustawy o podatku od towarów i usług wprowadzono odrębną regulację zawartą w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm). W myśl § 8 ust.1 pkt 5 cytowanego rozporządzenia zwalnia się od podatku dostawę samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, przez podatników, którym przy ich nabyciu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust.3 i 5 ustawy, jeżeli te samochody i pojazdy są towarami używanymi w rozumieniu art. 43 ust.2 pkt 2 ustawy.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego przez Stronę we wniosku, Strona zamierza zastosować metodę opodatkowania marży przewidzianą w art. 120 ustawy o VAT do sprzedaży pojazdów nabytych od podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie § 8 ust.1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm). W oparciu o wyżej przedstawione przepisy, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie jest to niedopuszczalne.

Zauważyć przede wszystkim należy, iż jak wskazano powyżej sprzedaż towaru w systemie marży przewidzianej w regulacjach art. 120 ustawy o podatku od towarów i usług oparta została nie tylko na kryterium podmiotu, od którego zamierzający stosować marżę nabył towar, ale ustawodawca wskazał także na inne warunki, tj.

na konkretne przepisy regulujące procedurę sprzedaży przez zbywcę tych towarów ? są to art. 43 ust.1 pkt 2, art. 113 i art. 120 ust.4 i 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wynika z wniosku Strony nabywane samochody osobowe wprawdzie spełniają warunki dla uznania ich za towary używane, o których mowa w art. 120 ust.1 pkt 4 cyt. ustawy, nabywane są od podatników podatku od towarów i usług, jednakże ich zbycie na rzecz Strony nie następuje w procedurach przewidzianych w art. 120 ust.10 pkt 2 i 3 ustawy o VAT. Tym samym, przy niespełnieniu wszelkich wymogów przewidzianych wyżej powołanym przepisem, niedopuszczalne jest zastosowanie do sprzedaży pojazdów nabytych od podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie § 8 ust.1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm) procedury specjalnej zawartej w art. 120 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jedynie na marginesie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zauważa, iż bez znaczenia dla przedstawionego powyżej stanowiska pozostaje okoliczność, iż dostawcy używanych samochodów osobowych są zwolnieni od podatku na podstawie § 8 ust.1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm).Wprawdzie minister właściwy do spraw finansów publicznych, na podstawie art. 82 ust.3 przywołanej ustawy, określił w drodze w/w rozporządzenia inne, niż zawarte w art. 43-81 tej ustawy zwolnienia od podatku, a także określił szczegółowe warunki stosowania tych zwolnień, nie oznacza to jednak, że zamiarem ustawodawcy było rozszerzenie możliwości zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marży w odniesieniu do dostawy używanych samochodów, nabytych od podatników, którzy z tytułu ich dostawy byli zwolnieni od podatku na podstawie przepisów innych niż art. 43 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Gdyby taki właśnie zamysł przyświecał prawodawcy znalazłoby to wprost odzwierciedlenie w treści przepisu.

Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanowił jak w sentencji.