Jak ująć kwoty obrotu VAT realizowanego na świadczeniu usług pośrednictwa finansowego w zakresie (...)

p o s t a n a w i a

odmówić zmiany postanowienia Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie.

U Z A S A D N I E N I E

Pismem z dnia 21.09.2006r. Strona wystąpiła o udzielenie pisemnej interpretacji dotyczącej między innymi kwestii, jak ująć kwoty obrotu VAT realizowanego na świadczeniu usług pośrednictwa finansowego w zakresie wymiany walut w deklaracji podatkowej VAT-7?

Zdaniem Strony zarówno w przypadku zbywania, jak i nabywania walut świadczy Ona usługi pośrednictwa finansowego polegające na pośredniczeniu pomiędzy klientami chcącymi nabyć daną walutę, a klientami chcącymi tą walutę sprzedać, przy czym skojarzenie tych klientów nie musi następować jednocześnie.

Ponadto Strona wskazała, że nie pobiera żadnych opłat oraz prowizji w związku z realizowanymi transakcjami wymiany walut, a wynagrodzenie dla Niej stanowi spread będący różnicą pomiędzy niższą ceną kupna, a wyższą ceną sprzedaży danej waluty.

Biorąc powyższe pod uwagę, Strona stała na stanowisku, iż obrotem w przypadku świadczenia usług-wymiany walut, będzie ogólny wynik na zawieranych transakcjach walutowych, co potwierdzone zostało przez ETS w wyroku w sprawie C-172/96 First National Bank of Chicago. W wyroku tym ETS orzekł, że ?w przypadku transakcji wymiany walutowej, kiedy bank nie pobiera opłat ani prowizji, podstawę opodatkowania stanowi ogólny wynik transakcji usługodawcy w danym okresie?.

Jednocześnie Strona podkreślała, iż przyjęcie powyższego stanowiska w zakresie obrotu wymiany walut determinuje konieczność ustalenia szczególnych zasad rozpoznawania momentu powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu, przy czym zaznaczyła, że ETS nakazał ustalanie ogólnego wyniku w danym okresie, nie precyzując o jaki okres dokładnie chodzi. W opinii Strony właściwym okresem będzie tu okres rozliczeniowy (tj. miesiąc). A zatem w związku z faktem, iż w przypadku świadczenia usług wymiany walut Strona nie będzie w stanie określić kwoty wynagrodzenia zrealizowanego na poszczególnej transakcji, to tym samym Jej zdaniem należy uznać, że momentem wykonania usługi jest koniec ?danego okresu?, tzn. ostatni dzień każdego miesiąca.

Ponadto Strona zauważyła, iż na skutek nie uzyskiwania żadnych opłat czy prowizji z tytułu poszczególnych transakcji wymiany walut oraz w związku z realizowaniem wynagrodzenia w postaci ?ogólnego wyniku transakcji?, nie będzie na Niej ciążył obowiązek wystawiania faktur, w konsekwencji czego nie będzie miał w tej sytuacji zastosowania art. 19 ust.4 ustawy o VAT.

Strona wskazała także, iż ?ogólny wynik transakcji wymiany walut w danym okresie? może być dodatni lub ujemny. Zdaniem Strony w przypadku wystąpienia w danym miesiącu wyniku dodatniego obrót z tego tytułu winien zwiększyć obrót z tytułu pozostałych usług pośrednictwa finansowego zadeklarowany w tym miesiącu.

Natomiast w sytuacji odwrotnej należy uznać, że w tym okresie Strona świadczyła usługi bez pobrania wynagrodzenia, a tym samym nie powstał z tego tytułu obowiązek podatkowy w VAT. A zatem w opinii Strony ujemny ogólny wynik na transakcjach wymiany walut w danym miesiącu powinien być pominięty przy kalkulacji obrotu VAT.

Mając powyższe na uwadze Strona stwierdziła, że w deklaracji podatkowej VAT-7 składanej za dany miesiąc będzie zobowiązana uwzględnić jedynie dodatni ogólny wynik na transakcjach wymiany walut osiągnięty w tym miesiącu.

Postanowieniem z dnia 21.12.2006r., nr 1471/NUR2/443-364/2/06/JP, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie uznał stanowisko Strony za nieprawidłowe.

Na powyższe postanowienie Strona złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W zażaleniu Strona podnosi, że zaskarżone postanowienie:

1. narusza art. 29 ust.1 ustawy o VAT poprzez jego niewłaściwą interpretację i zastosowanie,
2. rażąco narusza orzecznictwo ETS, w szczególności wyrok ETS w sprawie C-172/96 First National Bank of Chicago.

Strona w zażaleniu przytacza argumenty przedstawione we wniosku z dnia 21.09.2006r.

Strona, powołując się ponownie na wyrok ETS w sprawie C-172/96 First National Bank of Chicago udowadnia, iż podstawę opodatkowania w VAT w transakcjach wymiany walut, świadczonych w ramach usług pośrednictwa finansowego, zwolnionych od VAT na podstawie załącznika nr 4 poz.3 do ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 43 ust.1 pkt 1 w/w ustawy stanowić powinien ogólny wynik na transakcjach wymiany walut w określonym okresie.

W zażaleniu Strona wskazuje, że organ pierwszej instancji w zaskarżonym postanowieniu nie odniósł się do w/w wyroku ETS, który dotyczył identycznego stanu faktycznego, jaki był przedmiotem powyższego postanowienia.

Jednocześnie Strona zauważa, iż doniosłość wyroków ETS oraz fakt, że w istocie odgrywają one rolę precedensów, skłania do tego, aby ich postanowienia traktować jako źródło europejskiego prawa wspólnotowego. Zdaniem Strony orzeczenia ETS wskazują określony kierunek wykładni przepisów prawa wspólnotowego, a zatem organ podatkowy, dokonując interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, winien dokonać wykładni przepisów prawa krajowego zgodnej z normami prawa wspólnotowego.

Biorąc powyższe pod uwagę, Strona stwierdza, że Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, odpowiadając na zapytanie w kwestii ustalenia obrotu VAT w przypadku świadczenia usług wymiany walut powinien wziąć pod uwagę w/w orzeczenie ETS.

W związku z powyższym w opinii Strony obrotem VAT w przypadku świadczenia przedmiotowych usług będzie ogólny dodatni wynik osiągnięty na transakcjach wymiany walut w danym miesiącu. Natomiast gdy za dany miesiąc Strona wykaże ujemny ogólny wynik na transakcjach wymiany walut, rezultat ten należy pominąć przy kalkulacji obrotu VAT. A zatem w opinii Strony w deklaracji podatkowej VAT-7 za dany miesiąc należy uwzględnić dodatni ogólny wynik na transakcjach wymiany walut osiągnięty w tym miesiącu.

Mając powyższe na uwadze, Strona wnosi o uchylenie postanowienia Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 21.12.2006r., nr 1471/NUR2/443-364/2/06/JP w całości oraz o orzeczenie co do istoty sprawy.

Ponadto Strona do pisma z dnia 13.02.2007r., będącego uzupełnieniem przedmiotowego zażalenia załączyła tłumaczenie przysięgłe wyroku ETS w sprawie C-172/96 Commissioners of Customs Excise przeciwko First National Bank of Chicago, który był cytowany zarówno we wniosku z dnia 21.09.2006r., jak i w/w zażaleniu.

Strona w piśmie tym po raz kolejny wskazuje, że wyrok ten dotyczył identycznego stanu faktycznego, jaki był przedmiotem postanowienia Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 21.12.2006r., nr 1471/NUR2/443-364/2/06/JP, dlatego też winien być wzięty pod uwagę przy wydawaniu w/w postanowienia. Natomiast pozostawienie w mocy zaskarżonego postanowienia, zdaniem Strony rażąco narusza orzecznictwo ETS, co zgodnie z art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej może stanowić podstawę uchylenia przedmiotowego postanowienia.

Jednocześnie Strona do pisma z dnia 11.06.2007r., będącego uzupełnieniem w/w zażalenia załączyła kserokopię wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 14 marca 2007r., sygn. akt I SA/Lu 74/07, w którym Sąd jednoznacznie podkreślił, iż przy dokonywaniu wykładni przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w okresie poakcesyjnym organy administracji publicznej powinny mieć na względzie dotychczasowe orzecznictwo ETS, ukształtowane na tle stosowania prawa wspólnotowego.

Strona wskazuje, że w/w wyrok dowodzi, iż organ podatkowy pierwszej instancji dokonując - na wniosek z dnia 21.09.2006r. - interpretacji prawa podatkowego winien uwzględnić dotychczasowe orzecznictwo ETS.

W piśmie tym Strona ponownie zauważa, iż organ podatkowy, odpowiadając na zapytanie w zakresie ustalania obrotu VAT w przypadku świadczenia usług wymiany walut, powinien wziąć pod uwagę orzeczenie ETS w sprawie C-172/96 Commissioners of Customs Excise przeciwko First National Bank of Chicago.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po zapoznaniu się z całością zgromadzonego w sprawie materiału oraz po rozpatrzeniu zażalenia wraz z pismami uzupełniającymi w/w zażalenie zważył, co następuje:

Z przedstawionego w przedmiotowej sprawie stanu faktycznego wynika, że Strona świadczy usługi pośrednictwa finansowego w zakresie wymiany walut. Wymiana walut dokonywana jest także w związku z realizacją kontraktów terminowych, tj. Terminowej Transakcji Wymiany Walutowej z rzeczywistą dostawą waluty, Zwrotnej Transakcji Wymiany Walutowej z rzeczywistą dostawą waluty oraz Transakcji Opcji Walutowych z rzeczywistą dostawą waluty.

Szczegółowe jednolite zasady zawierania i rozliczania w/w transakcji zawierają opisy transakcji będące integralną częścią zawieranych przez Nią umów ramowych. Strona wskazała, że świadczy usługi pośrednictwa finansowego polegające na pośredniczeniu pomiędzy klientami chcącymi nabyć daną walutę, a klientami chcącymi tą walutę sprzedać. Strona nie pobiera zarówno żadnych opłat, jak i prowizji w związku z realizowanymi transakcjami wymiany walut. Natomiast wynagrodzenie dla Strony stanowi spread będący różnicą pomiędzy niższą ceną kupna, a wyższą ceną sprzedaży danej waluty.

Na wstępie należy wskazać, że Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji nr 1401/PH-I/4407/14-4/07/EN/PV-I z dnia 04.01.2008r. zajął stanowisko w kwestii, co stanowi obrót VAT w przypadku świadczenia usług pośrednictwa finansowego w zakresie wymiany walut, a zatem w przedmiotowej sprawie nie będzie ponownie prezentował powodów, którymi kierował się dokonując powyższego rozstrzygnięcia.

Jednocześnie organ drugiej instancji zauważa, iż zgodnie z art. 43 ust.1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy, w tym między innymi usługi pośrednictwa finansowego (poz. 3 w/w załącznika).

W tym miejscu organ odwoławczy podkreśla, że w objaśnieniach do deklaracji podatkowej VAT-7, stanowiącej załącznik nr 3 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 września 2005r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 185, poz.1545) ustawodawca wskazał w jaki sposób należy prawidłowo wypełnić powyższą deklarację. Z części C w/w objaśnień wynika, iż w deklaracji podatkowej VAT-7 wykazuje się między innymi wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu, dla których obowiązek podatkowy powstał w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja, po uwzględnieniu korekt wynikających z art. 29 ust.4 ustawy, oraz innych korekt wynikających z przepisów o podatku od towarów i usług, jeżeli mają wpływ na rozliczenie w okresie, za który składana jest deklaracja. Ponadto w/w części C wskazano, że w poz.20 wykazuje się dostawę towarów i świadczenie usług, na terytorium kraju, zwolnioną od podatku na podstawie art. 43 lub art. 82 ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, podzielając stanowisko Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie przedstawione w postanowieniu z dnia 21.12.2006r., nr 1471/NUR2/443-364/2/06/JP stoi na stanowisku, że w poz. 20 deklaracji podatkowej VAT-7 za dany miesiąc Strona powinna wykazać obrót VAT, o którym mowa w decyzji nr 1401/PH-I/4407/14-4/07/EN/PV-I z dnia 04.01.2008r., z tytułu świadczenia usług pośrednictwa finansowego w zakresie wymiany walut, czyli całość świadczenia należnego od nabywcy (art. 29 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług).

Odnosząc się natomiast do zaprezentowanego w zażaleniu orzeczenia ETS, organ drugiej instancji zwraca uwagę, że wyroki ETS zapadają w konkretnym stanie faktycznym, a ich analiza wskazuje, że są one niezwykle kazuistyczne i tylko niektóre ze stwierdzeń Trybunału mają charakter uniwersalny, a więc możliwy do zastosowania w większej ilości przypadków. Do takich fundamentalnych tez ETS w odniesieniu do wspólnotowego systemu VAT należy przede wszystkim zasada neutralności podatku VAT dla podatników. Należy w tym miejscu zaznaczyć, iż brak jest legalnych (oficjalnych) przekładów orzeczeń ETS na język polski.

Jednocześnie organ odwoławczy podkreśla, iż wyroki WSA są wydawane również w konkretnych stanach faktycznych i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanawia jak w sentencji decyzji.