Czy wydatki na rozdawanie próbek wyrobów medycznych pacjentom, lekarzom oraz pielęgniarkom stanowią (...)

p o s t a n a w i a

uznać stanowisko Strony za nieprawidłowe.

U z a s a d n i e n i e

Z przedstawionego przez Stronę we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka jest częścią międzynarodowej grupy, będącej producentem najwyższej jakości produktów leczniczych, wyrobów medycznych oraz innych produktów związanych z ochroną zdrowia, które dystrybuowane są również na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. W ramach wykonywanej przez siebie działalności gospodarczej w Polsce Spółka zajmuje się m. in. dystrybucją wyrobów medycznych do zaopatrzenia Stomii - sztucznej przetoki jelit na zewnątrz, która wykonywana jest w różnych sytuacjach, gdy normalny pasaż treści pokarmowo-jelitowej jest niemożliwy. W szczególności działalność Spółki w tym zakresie obejmuje:wydawanie wyrobów medycznych dla pacjentów ze stomią na podstawie zleceń lekarskich w ramach podpisanych umów z oddziałami Narodowego Funduszu Zdrowia o udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej obejmujących zaopatrzenie w sprzęt ortopedyczny, środki pomocnicze i lecznicze środki techniczne; orazsprzedaż tych wyrobów dystrybutorom, którzy dokonują ich dalszej odsprzedaży.W tym kontekście, Spółka pragnie wskazać, iż właściwy dobór wyrobu medycznego do zaopatrzenia stomii jest bardzo ważny dla normalnego funkcjonowania w życiu codziennym pacjentów chorych na tą chorobę. Tym samym decyzja o doborze konkretnego wyrobu dla konkretnego pacjenta stanowi niezwykle istotną decyzję. Dotyczy to nie tylko osób bezpośrednio po zabiegu wyłonienia stomii, ale także pacjentów z dłuższym ?stażem'. Wyroby medyczne do zaopatrzenia stomii powinny spełniać następujące warunki:być szczelne dla treści jelitowej i gazów,skutecznie chronić skórę wokół przetoki i zabezpieczać ją przed podrażnieniami i odparzeniami,nie ograniczać aktywności życiowej pacjentów,zapewniać poczucie bezpieczeństwa i komfortu dla pacjentów.W zależności od rodzaju stomii zalecane są trzy rodzaje worków stomijnych:worki zamknięte, tzw. kolostomijne (z filtrem lub bez),worki otwarte, tzw. ileostomijne (z filtrem lub bez),specjalne worki do przetoki moczowej, tzw. urostomijne.Istnieją trzy systemy (trzy rodzaje) wyrobów medycznych do zaopatrzenia stomii:system dwuczęściowy ? składa się z płytki i worka. Płytkę przykleja się na skórę wokół stomii, a następnie dopina do niej odpowiedni worek. Płytkę utrzymuje się na skórze przez kilka dni, a worki zmienia się w miarę potrzeby (przeważnie 1-2 razy dziennie);system jednoczęściowy - obejmuje worek z przymocowanym do niego na stałe przylepcem. Worek z przylepcem przykleja się na skórę wokół stomii. Wymiana worka polega na odklejeniu go, umyciu skóry i przyklejeniu nowego worka;system synergiczny - składa się z płytki i worka podobnie jak sprzęt dwuczęściowy, dając pacjentowi bezpieczeństwo systemu dwuczęściowego, ale dzięki braku pierścienia i niewielkiej grubości całego systemu daje pacjentowi komfort i dyskrecję taką jak sprzęt jednoczęściowy.

Spółka w celu zapewnienia prawidłowego doboru sprzętu medycznego dla poszczególnych pacjentów zapewnia nieodpłatnie próbki tych wyrobów osobom bezpośrednio zaangażowanym w proces ich doboru, tj. pacjentom, lekarzom oraz pielęgniarkom. Próbki te rozdawane są w celu:ustalenia sposobu wykorzystania wyrobu medycznego,ustalenia, jakiego rodzaju wyrobu medycznego pacjenci powinni używać,prawidłowego dobrania rozmiaru płytki lub worka samoprzylepnego.W związku z powyższym Strona wnosi o odpowiedź na pytanie, czy wydatki na rozdawanie próbek wyrobów medycznych pacjentom, lekarzom oraz pielęgniarkom stanowią w pełni odliczalne koszty uzyskania przychodów w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2006r. oraz w brzmieniu obowiązującym po tej dacie.Spółka stoi na stanowisku, iż przedmiotowe wydatki stanowić będą dla niej w pełni odliczalne koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o pdop w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2006r. W ocenie Spółki, podstawą do zakwalifikowania określonego wydatku do kosztów podatkowych jest jego związek z uzyskiwanymi przychodami oraz fakt, iż nie znajduje się on w katalogu wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów określonym w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop. Zdaniem Spółki przedmiotowe wydatki pozostają w związku z uzyskiwanymi przez nią przychodami. Strona wskazuje, iż sprzedaż wyrobów medycznych do zaopatrzenia stomii jest źródłem przychodów podatkowych osiąganych przez Spółkę w Polsce. Tym samym, zdaniem Spółki, wszelkie wydatki pozostające w udokumentowanym (bezpośrednim bądź pośrednim) związku z przychodami osiąganymi z tytułu w/w sprzedaży, powinny być co do zasady traktowane jako w pełni odliczalne koszty uzyskania przychodu dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Z uwagi na specyfikę stomii oraz wyrobów medycznych mających zastosowanie w tej chorobie, dobór tych wyrobów do indywidualnych potrzeb każdego pacjenta jest procesem bardzo skomplikowanym i mającym istotny wpływ na zapewnienie normalnego funkcjonowania w życiu codziennym przez tych pacjentów. Tym samym, w celu zagwarantowania, iż powyższy proces będzie przebiegał prawidłowo i efektywnie, niezbędne jest przekazywanie pacjentom, lekarzom oraz pielęgniarkom próbek oferowanych przez Spółkę wyrobów. W ocenie Strony, jej działania zapewniają możliwość zapoznania się osobom zainteresowanym ze specyfiką danego typu i modelu wyrobu medycznego. Jeżeli osoby wymienione we wniosku stwierdzały, że parametry określonego wyrobu są w pełni dostosowane do potrzeb pacjenta, produkt ów był sprzedawany. Dlatego też, zdaniem Spółki przekazanie próbki konkretnemu pacjentowi bądź lekarzowi było zabiegiem niezbędnym w celu uzyskania przez Stronę przychodu podatkowego.Tym samym, w ocenie Strony, z uwagi na fakt, iż celem rozdawania próbek był jedynie prawidłowy dobór produktu, Spółka stoi na stanowisku, iż działania jej nie mają charakteru reklamy, lecz mają charakter tylko i wyłącznie informacyjny.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stanowisko Strony, Naczelnik tutejszego Urzędu stwierdza, co następuje:

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2006r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodów musi on pozostawać w związku przyczynowo ? skutkowym z uzyskiwanymi przychodami oraz prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Poza tym nie może znajdować się w katalogu wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów określonym w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop. Zgodnie zaś z art. 16 ust. 1 pkt 28 w/w ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji i reklamy w części przekraczającej 0,25% przychodów, chyba że reklama prowadzona jest w środkach masowego przekazu lub publicznie w inny sposób.

Zasadniczą kwestią wymagającą rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie jest określenie, czy wydatki na nieodpłatne próbki wyrobów medycznych stanowią reklamę, czy też wydatki te mają jedynie charakter informacyjny. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji reklamy oraz informacji, dlatego też w celu ustalenia treści tychże pojęć należy odwołać się do definicji słownikowych. Według Słownika Języka Polskiego PWN pod redakcją prof. Mieczysława Szymczaka z 2002r. reklamę stanowi rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję, środki (np. plakaty, napisy, ogłoszenia itp.) służące temu celowi. Z powyższego wynika, iż reklama winna zawierać przede wszystkim dane niezbędne o określonym produkcie, informacje wartościujące, które mają zachęcić do nabycia przedmiotu oraz inne właściwości mające na celu przyciągnięcie jak największej ilości nabywców. Zgodnie zaś z utrwalonym w orzecznictwie poglądem reklamą niepubliczną jest reklama skierowana do określonego kręgu odbiorców. Informacja zaś, zgodnie z definicją cytowaną w powyższym słowniku, to powiadomienie o czymś, zakomunikowanie czegoś, wiadomość, wskazówka, pouczenie. Z powyższego wynika, iż informacja nie powinna zawierać żadnych cech wartościujących. Jej celem jest jedynie opis rzeczy, takimi jakie faktycznie są.Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż intencją jaka przyświeca Spółce w momencie rozdawania wyrobów przez nią oferowanych jest chęć przedstawienia produktu ewentualnemu klientowi w celu zachęcenia go do zakupu. Tego typu działania będą więc miały charakter reklamowy. Rozdawanie sprzętu medycznego nie mieści się w kategoriach informacji. Informacja bowiem, to przekazanie danych o właściwościach danej rzeczy. W tym przypadku zaś próbki rozdawane są w celu dopasowania produktu do pacjenta, co w konsekwencji ma przynieść skutek w postaci zakupu oferowanego przez Stronę produktu. Próbka ma na celu udowodnienie, że materiały oferowane przez Stronę są odpowiedniej jakości i spełniają wymogi ewentualnych odbiorców. Są to więc działania wyczerpujące znamiona reklamy. Jeżeli chodzi o reklamę skierowaną do personelu medycznego to należy mieć na uwadze przepisy ustawy z dnia 6 września 2001 roku Prawo farmaceutyczne (Dz. U. z 2004r. Nr 53, poz. 533 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2006r. Zgodnie z art. 52 ust. 1 w/w ustawy reklamą produktu leczniczego jest działalność polegająca na informowaniu i zachęcaniu do stosowania produktu leczniczego mająca na celu zwiększenie liczby przepisywanych recept, dostarczania, sprzedaży lub konsumpcji produktów leczniczych. W myśl art. 52 ust. 2 pkt 4 działalność, o której mowa w ust. 1 obejmuje również dostarczanie próbek produktów leczniczych. Przy czym stosownie do art. 54 ust. 1 tej ustawy reklama polegająca na bezpłatnym dostarczaniu próbek produktu leczniczego może być kierowana wyłącznie do osób uprawionych do wystawiania recept, pod warunkiem że:1.osoba upoważniona do wystawiania recept wystąpiła w formie pisemnej do przedstawiciela handlowego lub medycznego o dostarczenie próbki produktu leczniczego;2.osoba dostarczająca próbkę kontroluje i prowadzi ewidencję dostarczanych próbek;3.każda dostarczana próbka stanowi jedno najmniejsze opakowanie produktu leczniczego dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;4.

każda dostarczana próbka jest opatrzona napisem 'próbka bezpłatna - nie do sprzedaży';5.do każdej dostarczanej próbki dołączona jest Charakterystyka Produktu Leczniczego;6.ilość dostarczanych próbek tej samej osobie, tego samego produktu leczniczego, nie przekracza pięciu opakowań w ciągu jednego roku.Natomiast art. 52 ust. 4 Prawa farmaceutycznego w brzmieniu obowiązującym w 2006r. stanowił, iż reklamę, o której mowa w ust. 1, uznaje się za reklamę publiczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.). Z treści cytowanego wyżej przepisu wynika więc, że dostarczanie spełniających warunki określone w art. 54 ustawy Prawo farmaceutyczne próbek produktu leczniczego personelowi medycznemu stanowić winno reklamę publiczną w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Konkludując, mimo, że wydatki na rozdawanie próbek lekarzom i pielęgniarkom nie stanowią informacji, będą one w myśl przepisów obowiązujących w 2006r. jako reklama publiczna stanowić w pełni odliczalne koszty uzyskania przychodów.Natomiast reklama, o której mowa we wniosku, skierowana bezpośrednio do pacjentów będzie miała charakter niepubliczny. Nie została ona bowiem wymieniona jako reklama publiczna w rozumieniu Prawa farmaceutycznego, a co do zasady rozdawanie próbek produktów traktuje się w prawie podatkowym jako reklamę niepubliczną, ponieważ skierowana jest do konkretnego kręgu adresatów. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż to Spółka decyduje o tym, kto otrzyma próbkę danego produktu. W konsekwencji ma ona decydujący wpływ na krąg adresatów reklamy. Zgodnie bowiem z utrwalonym w orzecznictwie poglądem reklamę niepubliczną cechuje ograniczony krąg adresatów oraz fakt, iż adresat jest oznaczony. Nie oznacza to, że musi być to osoba konkretnie wymieniona z imienia i nazwiska. Wystarczy, że reklama będzie skierowana do określonego grona ludzi. Reklama publiczna natomiast skierowana jest do potencjalnie nieograniczonego, całkowicie anonimowego kręgu odbiorców. Rozdawanie próbek produktów leczniczych lekarzom jest określonym ustawowo wyjątkiem, tzn. mimo, że działanie to spełnia znamiona reklamy niepublicznej, traktowane jest ono jako reklama publiczna. W przypadku próbek przekazywanych bezpośrednio pacjentom, taka sytuacja nie występuje. W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Spółka przekazuje próbki towarów konkretnym osobom. Krąg adresatów takiej reklamy jest więc konkretnie sprecyzowany i ograniczony, a reklama skierowana jest ponadto do nieanonimowych osób. Z tego też względu uznać należy, iż będzie ona miała charakter niepubliczny. Zwrócić należy ponadto uwagę, iż zarówno w orzecznictwie, jak i literaturze przedmiotu utrwalił się pogląd, iż przekazywanie próbek towarów do określonych osób stanowi reklamę o charakterze niepublicznym. W związku z powyższym, w świetle przepisów obowiązujących do dnia 31.12.2006r. wydatki na przekazywanie pacjentom próbek wyrobów medycznych będą podlegały limitowi, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. do wysokości limitu stanowiącego 0,25% przychodów.

W związku z powyższym, w ocenie Naczelnika tutejszego Urzędu, przedstawione we wniosku stanowisko Strony jest nieprawidłowe.Jednocześnie tutejszy organ podatkowy informuje, iż od dnia 01.01.2007r. zmianie uległy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące reklamy. Zmieniając art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o pdop, który w obecnym brzmieniu stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, ustawodawca zlikwidował obowiązujący do tej pory podział na reklamę publiczną i niepubliczną oraz wynikający z tego podziału limit wydatków na reklamę niepubliczną.

W konsekwencji od dnia 01.01.2007r. wydatki na reklamę stanowią dla podatnika w pełni odliczalne koszty uzyskania przychodów. Tym samym Spółka w 2007r. ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z przekazywanymi nieodpłatnie pacjentom i personelowi medycznemu próbkami wyrobów po uprzednim uznaniu ich za wydatki związane z reklamą Spółki, pod warunkiem, że spełniają przesłanki z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy w tym miejscu pamiętać o uregulowaniach dotyczących reklamy produktu leczniczego zawartych w w/w ustawie Prawo farmaceutyczne znowelizowanej ustawą z dnia 16.11.2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 247, poz. 1588) oraz ustawą z dnia 30.03.2007r. o zmianie ustawy ? Prawo farmaceutyczne oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 75, poz. 492), a co za tym idzie o ograniczeniach określonych w art. 54 ust. 3 i dalszych dotyczących uznawania wyrobów leczniczych za próbki. Jeżeli więc przekazywane przez Spółkę na rzecz personelu medycznego wyroby lecznicze nie będą spełniały wymogów wynikających z art. 54 ust. 3 ustawy nie będą mogły być uznane za reklamę. W konsekwencji na podstawie art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wartość nieodpłatnie przekazanych produktów stanowić będzie koszt podlegający wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów. Stosownie bowiem do powołanego art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem dokonywanych między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, a także wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej.

Mając powyższe na uwadze, postanowiono jak we wstępie.Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.