Czy wydatki na nabycie przez Bank udziałów, w tym wydatki poniesione na objęcie nowych udziałów (...)

postanawia:

uznać stanowisko Strony za prawidłowe.

UZASADNIENIE

Z przedstawionego przez Stronę stanu faktycznego wynika, że w dniu 16 kwietnia 2007r. Bank zbył, na podstawie umowy sprzedaży 32.606 udziałów w X Sp. z o.o, na rzecz podmiotu niepowiązanego - spółki Y spółka komandytowa. Zbyte przez Bank udziały stanowią 100% kapitału zakładowego X Sp. z o.o. i uprawniają do wykonywania 32.606 głosów na zgromadzeniu wspólników X Sp z o.o., co stanowi 100% ogólnej liczby głosów na zgromadzeniu wspólników. W konsekwencji, po zawarciu ww. transakcji Bank nie posiada żadnych udziałów w X Sp. z. o.o - przedmiotem sprzedaży były również udziały (w przeważającej ilości) objęte przez Bank w wyniku konwersji wierzytelności po cenie nominalnej, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z dnia 8 listopada 2000 r.). Konwersja wierzytelności została dokonana w drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności, tj. wierzytelności X Sp. z o.o. wobec Banku z tytułu podwyższenia kapitału zakładowego oraz wierzytelności Banku z tytułu umowy kredytowej, która została postawiona w stan wymagalności wobec X sp. z o.o. Kredyt został udzielony X Sp. z o.o. na podstawie umowy z dnia 27.06.2001r. na 15 lat w kwocie 38.000.000 USD (119.415.000 PLN). Kredytobiorca do końca września 2006r. spłacił kwotę 101.869.437,50 PLN. W związku z tym, że X nie była w stanie regulować swoich zobowiązań względem wierzycieli, w tym Banku, Bank zdecydował:nabyć 100% udziałów od Spółek zależnych A oraz B za łączną kwotę 100PLN,podwyższyć kapitał zakładowy X o kwotę 5.583.631,68 USD (16.253.393,46 PLN) i opłacić go poprzez potrącenie wierzytelności wobec X z tytułu jego opłacenia należnościami X wobec Banku z tytułu spłaty kredytu.Bank zaewidencjonował w księgach nowoutworzone udziały w kwocie 16.253.393,46zł i utworzył na nie odpis aktualizujący oraz rozwiązał odpis na kredyt. W wyniku objęcia udziałów przez Bank, X Sp. z o.o. została oddłużona i jej sytuacja finansowa uległa poprawie. Strony umowy sprzedaży uzgodniły łączną cenę 50.000 zł za udziały w spółce X Sp. z o.o. W wyniku rozliczenia inwestycji w udziały spółki X Sp. z. o. o. Bank poniósł stratę na sprzedaży udziałów w wysokości 16.203.493,46 zł.

Stanowisko Strony.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażaną w art. 15 ust. l ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.

l wskazanej ustawy.Zgodnie z treścią art. 16 ust. l pkt 8 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów lub akcji w spółce. Jednocześnie przywołany przepis stanowi, iż wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu w chwili odpłatnego zbycia tych udziałów lub akcji. Oznacza to, że art. 16 ust. l pkt 8 nie tworzy normy prawnej, w myśl której wydatki na nabycie udziałów nie stanowią kosztu uzyskania przychodu. Wskazany przepis przesuwa, bowiem tylko moment rozpoznania wydatków na objęcie udziałów do czasu ich sprzedaży. Nakazuje on zatem jedynie łączyć moment rozpoznania wydatków na nabycie udziałów za koszt podatkowy z momentem osiągnięcia przychodu z ich sprzedaży. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, art. 16 ust. l pkt. 8 tworzy zasadę, zgodnie z którą wydatki na nabycie udziałów w spółce stanowią koszt uzyskania przychodu (w momencie zbycia udziałów).Wg Spółki przepis art. 16 ust. l pkt 8 nie uzależnia możliwości rozpoznania wydatków poniesionych na nabycie lub objęcie udziałów w spółce od tego, jaki był rezultat odpłatnego zbycia takich udziałów, tj. czy na danej transakcji podatnik poniósł stratę, czy uzyskał dochód.
Przyjęcie stanowiska, zgodnie z którym o możliwości rozpoznania wydatku na nabycie akcji lub udziałów w spółce za koszt podatkowy decyduje wynik na transakcji sprzedaży tych akcji lub udziałów, prowadziłoby do sytuacji w której w zależności od wyniku na danej transakcji (różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży udziałów, a kosztem ich nabycia/objęcia) przedmiotem opodatkowania byłby dochód (w przypadku dodatniej różnicy) lub przychód (w przypadku ujemnej różnicy). Tym samym oznaczałoby to, że przedmiot opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych jest pochodną wyniku z danej transakcji. Podejście takie, byłoby zdaniem Wnioskodawcy, wprost niezgodne z treścią art. 16 ust. l ust. 8 w związku z art. 15 ust. l ustawy o CIT, który uzależnia rozpoznanie wydatku na nabycie/objęcie udziałów za koszt podatkowy jedynie od osiągnięcia przychodu oraz przepisem art. 7 przywołanej ustawy. Stosownie bowiem do treści art. 7 ustawy o CIT przedmiotem opodatkowania jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty, a w przypadkach o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Mając na względzie przywołany stan faktyczny, należy stwierdzić iż zarówno art. 21, jak i art. 22 ustawy o CIT nie znajdują zastosowania w zapytaniu będącym przedmiotem niniejszego wniosku.Z treści art. 7 ust. 2 ustawy o CIT wynika również, że strata podatkowa jest wartością wynikową-ujemną różnicą pomiędzy przychodem a kosztami jego uzyskania. Skoro zatem, w przedmiotowym stanie faktycznym zarówno przychód (cena uzyskana przez Bank z tytułu sprzedaży udziałów w RES Sp. z. o.o), jak i koszt (wydatki na nabycie/objęcie przedmiotowych udziałów) są kategoriami podatkowymi, to również strata na sprzedaży udziałów (różnica pomiędzy tymi dwoma kategoriami podatkowymi) jest również kategorią podatkową - w przedmiotowym stanie faktycznym kosztem podatkowym Banku.Dla potwierdzenia stanowiska przedstawionego we wniosku Bank powołuje się na wyrok NSA z 21 listopada 2004 r., sygn. akt FSK 1266/04 oraz postanowienie w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego wydane przez Naczelnika Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego Nr RO/423-7/06 z dnia 20 lutego 2006 r.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stanowisko Strony, Naczelnik tut. Urzędu Skarbowego stwierdza, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r.

o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie z powyższymi uregulowaniami podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą lub inną działalnością zarobkową, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub jego zachowania albo zabezpieczenia. Aby dany wydatek mógł być zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodów muszą być spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie:wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków określonych w art. 16 ust. 1 w/w ustawy.

Zatem zasadniczo każdy wydatek celowo poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu, poza wyraźnie wskazanymi w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop, powinien być uznany za koszt uzyskania przychodów. W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o pdop ( z zastrzeżeniem art. 10 i 11 ustawy o pdop) dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.Według art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów lub akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych (...).

W niniejszej sprawie nabycie przedmiotowych udziałów nastąpiło w przeważającej części za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Zatem w sprawie zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 1k pkt 1 w/w ustawy o pdop, który stanowi, iż w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji), wkładów z dnia ich objęcia ? jeżeli te udziały (akcje), wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Powyższe oznacza, że za koszt uzyskania przychodu sprzedaży udziałów nabytych za wierzytelność należy uznać wartość nominalną tych udziałów. Zatem powołany przez Spółkę przepis art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o pdop będzie miał zastosowanie wyłącznie do poniesionych wydatków na zakup 100 udziałów Sp. z o.o., natomiast w pozostałym zakresie należy stosować w/w przepisy szczególne dotyczące objęcia udziałów za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Jednocześnie zwraca się uwagę, że w sprawie nie bez znaczenia jest prawidłowe wykazanie skutków podatkowych w momencie objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, które uregulowane zostały:w zakresie przychodów ? w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o pdop, zgodnie z którym przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14 jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust.

1-3 stosuje się odpowiednio,w zakresie kosztów ? w art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o pdop, w myśl którego w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7, w wysokości faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie innych niż wymienione w pkt 1 i 2 składników majątku podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu są te inne składniki. Powyższe oznacza, że w momencie objęcia udziałów za wierzytelność z tytułu udzielanego kredytu Spółka obowiązana była do wykazania w przychodach podatkowych wartości nominalnej objętych udziałów oraz była uprawniona do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów wydatków faktycznie poniesionych, o ile wydatki te nie zostały uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Ponieważ w stanie faktycznym Spółka nie przedstawiła rozliczenia w rachunku podatkowym transakcji objęcia udziałów, niniejszej odpowiedzi udzielono przy założeniu, że w momencie objęcia udziałów Spółka zastosowała się do obowiązujących zasad.Nadmienić przy tym należy również, że w przedmiotowej sprawie Spółka winna mieć na uwadze treść art. 14 ust. 1 ustawy o pdop, który stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Ponadto, zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy o pdop, organ podatkowy jest uprawniony do zbadania zasadności ustalenia ceny w takiej, a nie innej wysokości. Przepis ten stanowi bowiem, iż jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej rzeczy bądź praw majątkowych, organ podatkowy wezwie strony umowy do (...) wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej.Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Naczelnika tut. Urzędu wydatki na nabycie/objęcie przez Bank akcji X Sp. z o.o., będą stanowić koszt uzyskania przychodów w chwili ich odpłatnego zbycia przez Bank, także w przypadku, gdy Bank poniesie stratę na ich sprzedaży. Tym samym stanowisko Banku przedstawione we wniosku uznaje się za prawidłowe.Mając powyższe na uwadze, postanowiono jak na wstępie.Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.

Referencje

IP-PB3-423-148/08-2/MS, interpretacja indywidualna