Czy przypadku umów leasingu finansowego, gdy raty leasingowe denominowane są w walucie obcej, ma (...)

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Strona świadczy usługi leasingu maszyn na rzecz podmiotów krajowych oraz zagranicznych. Powyższe maszyny znajdują zastosowanie w branży budowlanej, drogownictwie, rolnictwie, leśnictwie oraz innych gałęziach gospodarki. Strona zawierała umowy leasingu finansowego zarówno przed 1 maja 2004r., jak również po tej dacie, traktując te transakcje jako sprzedaż towarów (dostawę towarów). Powyższe transakcje Strona dokumentowała wystawiając fakturę VAT obejmującą pierwszą ratę leasingową, inne dodatkowe płatności przewidziane umową oraz VAT wyliczony od całej wartości przedmiotu umowy. Następnie co miesiąc wystawiała faktury VAT dotyczące rat leasingowych i innych płatności. W wielu przypadkach Strona oferowała swoim klientom transakcje leasingu finansowego denominowane w walutach obcych. Umowa leasingu zawierała harmonogram płatności poszczególnych rat, w którym wysokość rat była z góry ustalona. W przypadku umów denominowanych w walutach obcych, wysokość poszczególnych rat w harmonogramie była ustalona w walucie obcej, natomiast płatność była dokonywana przez korzystających w walucie polskiej na podstawie otrzymanej faktury VAT. Przy przeliczaniu rat wyrażonych w walucie obcej na walutę polską Strona stosowała kurs z dnia określonego w umowie leasingu, np. kurs sprzedaży z dnia wystawienia faktury VAT. Przy ustalaniu podstawy opodatkowania na dzień powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług Strona sumowała kwoty rat wyrażone w walucie obcej i przeliczała je na walutę polską po kursie z dnia wystawienia faktury VAT. Tak obliczona kwota stanowiła kwotę należną netto z tytułu dostawy przedmiotu leasingu.

W związku z tym Strona zwróciła się o potwierdzenie stanowiska, iż w przypadku umów leasingu finansowego, gdy raty leasingowe denominowane są w walucie obcej, ma Ona obowiązek dokonania korekty podstawy opodatkowania, a tym samym wysokości podatku należnego pierwotnie zadeklarowanego z tego tytułu, w przypadku zmian kursu waluty w okresie trwania umowy. A ponadto korekty takiej winna dokonać jednorazowo po zakończeniu leasingu.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Warszawie stwierdza, co następuje.

Należy zauważyć, iż od 1.05.2004r. (a wczesnej w okresie od 1.01.1995r. do 26.03.2002r.) dla potrzeb podatku od towarów i usług czynność, na podstawie której dochodzi do wydania towaru na mocy umowy leasingu tzw. finansowego, stanowi dostawę towarów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) przez dostawę rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione. Obowiązek podatkowy w takim wypadku powstaje, zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy z chwilą wydania towaru będącego przedmiotem leasingu albo w przypadku, gdy transakcja powinna być potwierdzona fakturą, zgodnie z ust. 4 ww. artykułu, z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu od dnia wydania towaru.

Odnosząc się do przedstawionego problemu należy wskazać, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają szczególnej regulacji w tym zakresie. W związku z powyższym zastosowanie mają ogólne zasady dotyczące podstawy opodatkowania oraz skutków jej zmiany po dokonaniu sprzedaży.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku .

W przedmiotowym przypadku podstawę opodatkowania stanowi więc całość wynagrodzenia należnego finansującemu z tytułu oddania korzystającemu rzeczy (towaru) do używania, pomniejszona o kwotę należnego z tego tytułu podatku. Każda zatem zmiana wielkości wynagrodzenia należnego finansującemu, spowodowana np. zmianą kursu walut, skutkuje zmianą podstawy opodatkowania, a tym samym kwoty podatku należnego. Należy przy tym zwrócić uwagę, iż zgodnie z zasadą zawartą w art. 358 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) zobowiązania pieniężne na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej mogą być wyrażone tylko w pieniądzu polskim (zasada walutowości), jednakże na podstawie art. 3581 § 2 ww. Kodeksu strony mogą zastrzec w umowie, że wysokość świadczenia pieniężnego zostanie ustalona według innego niż pieniądz miernika wartości (klauzula waloryzacyjna). Miernikiem tym może być m.in inna waluta (klauzula walutowa).

Związana z zastosowaniem takich mierników zmiana podstawy opodatkowania powoduje konieczność wystawienia faktury korygującej przez finansującego. W przypadku obniżenia podstawy opodatkowania podstawę do wystawienia faktury korygującej stanowi § 16 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 957, poz. 798 ze zm.), w przypadku zaś podwyższenia podstawy opodatkowania § 17 ust. 1 ww. rozporządzenia. Powyższe przepisy określają jednocześnie warunki, jakim powinna odpowiadać faktura korygująca oraz skutki, jakie jej wystawienie/otrzymanie powoduje dla finansującego i korzystającego.

Jakkolwiek z przepisów ustawy, jak i ww. rozporządzenia nie wynika, kiedy faktura korygująca powinna zostać w takim przypadku wystawiona, to zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego wystawienie faktury korygującej winno mieć miejsce z upływem określonego w umowie okresu korzystania z przedmiotu leasingu, tak aby faktura korygująca uwzględniała różnicę pomiędzy faktycznie dokonanymi płatnościami przez korzystającego a kwotą przyjętą do podstawy opodatkowania w momencie dostawy.