1.Czy Spółka jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków takich jak koszty (...)

uznać stanowisko Spółki za prawidłowe.

UZASADNIENIE

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że ze Spółki wyodrębniono dział X, który został w całości przeniesiony do istniejącego już podmiotu- Spółki Y. Podział nastąpił poprzez wydzielenie ze Spółki majątku służącego do prowadzenia działalności przez dotychczasowy dział X na rzecz Spółki Y w trybie art. 529§1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (tzw. podział przez wydzielenie). Podział ten został zarejestrowany przez właściwy sąd. Przedmiotem działalności działu X było dostarczanie rozwiązań telekomunikacyjnych (towarów oraz oprogramowania) dla systemów telefonii komórkowej oraz świadczenie usług niezbędnych do funkcjonowania tych systemów. W szczególności, w ramach działu X dokonywana była dystrybucja wyspecjalizowanych urządzeń dla operatorów sieci telefonii komórkowej wraz z oprogramowaniem. Ponadto, w ramach omawianego działu miało również miejsce świadczenie usług bieżącego wsparcia technicznego.

W wyniku przedmiotowego podziałuSpółka Y otrzymała zespół składników majątkowych i niemajątkowych, umożliwiających prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, na który składały się m.in. środki trwałe wykorzystywane przez dział X, wartości niematerialne i prawne, zapasy towarów oraz należności i zobowiązania dotyczące tego działu. Składniki majątkowe przeniesione na rzecz Spółki Y objęły również prawa i obowiązki związane ze wspomnianym majątkiem, w tym wszelkie kontrakty dotyczące wydzielonych składników majątkowych.

Wskutek dokonania podziału Spółka Y wstąpiła we wszelkie prawa i obowiązki Spółki wskazane w jej planie podziału. Ponadto, Spółka Y wstąpiła z dniem wydzielenia we wszelkie przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki pozostające w związku z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, w przypadku sprzedaży sprzętu polegającego na instalacji (tzw. dostawa sprzętu z instalacją), zgodnie z polityką księgową, Spółka rozpoznawała koszty i przychody dla celów księgowych w momencie wydania materiałów z magazynu. Materiały przekazane kontrahentom podlegały następnie u nich montażowi, który jest wykonywany przez podwykonawców oraz dalszej konfiguracji w celu osiągnięcia zakładanej funkcjonalności danego sprzętu.

Zgodnie z umowami zawartymi przez Spółkę z kontrahentami, po zakończeniu instalacji i konfiguracji sprzętu u kontrahenta, dokonywany jest wstępny (warunkowy) odbiór urządzenia.

Dokonanie tego odbioru oznacza, iż sprzęt osiągnął zakładaną funkcjonalność (tzn. może być wykorzystywany przez operatora w prowadzonej działalności), a do usunięcia pozostają jedynie mniej istotne błędy. Po tym odbiorze, z uwagi na dokonanie dostawy funkcjonującego już sprzętu, a nie tylko samego wydania materiałów podlegających montażowi, Spółka wystawia na rzecz kontrahenta fakturę VAT dokumentującą tę dostawę. Na podstawie faktury VAT Spółka rozpoznawała przychód dla celów podatkowych.

Zgłoszone przez kontrahenta błędy mniejszej wagi w działaniu dostarczonego sprzętu były następnie usuwane przez podwykonawców Spółki. Po przeprowadzeniu kolejnych testów, gdy sprzęt działa zgodnie z założeniami technicznymi, kontrahent dokonuje końcowego odbioru urządzenia. Zgodnie z treścią zawartych umów, ze względu na wykonanie swoich prac, podwykonawcy wystawiają w tym momencie faktury VAT na rzecz Spółki.

Poniesione koszty związane z dostawą sprzętu z instalacją, takie jak np. koszty nabycia sprzętu, usług związanych z tym sprzętem, czy też wynagrodzenia podwykonawców dokonujących montażu, jako bezpośrednio związane z przychodami z powyższych dostaw, są następnie alokowane przez Spółkę dla celów podatku dochodowego od osób prawnych do okresu, w którym Spółka osiągnęła przychody z tytułu tych dostaw.

Przyjęty sposób odbioru dostaw towarów z instalacją sprawia jednak, że pomiędzy otrzymaniem i zaksięgowaniem faktur odnoszących się do przywołanych powyżej kosztów, a wystawieniem faktur VAT dokumentujących dostawy sprzętu istnieje pewien odstęp czasu. W dotychczasowej działalności Spółka była jednak w stanie zapewnić właściwą alokację kosztów bezpośrednio związanych z dostawami sprzętu do uzyskiwanych przychodów.

Podział przez wydzielenie spowodował, że pomimo ujęcia w księgach Spółki faktur zakupowych dokumentujących koszty bezpośrednie, z uwagi na brak odbioru warunkowego sprzętu przed datą podziału, Spółka nie wystawiła faktur VAT z tytułu części realizowanych dostaw, a tym samym, nie rozpoznała przychodu dla celów podatkowych. Przychód ten, z chwilą uzyskania odbioru warunkowego sprzętu, został rozpoznany po podziale przez Spółkę Y jako sukcesora Spółki, w oparciu o wystawione przez Spółkę faktury VAT. Powyższe koszty jako koszty produkcji w toku nie zostały zatem zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki. W konsekwencji, w dniu zarejestrowania podziału przez wydzielenie, w księgach Spółki ujęte były koszty bezpośrednie dostaw sprzętu z instalacją, dla których nie został jeszcze uzyskany przez Spółkę przychód z tytułu dostaw tych towarów.

Ponadto podział Spółki spowodował również, że w Spółce rozpoznano przychód z faktur wystawionych przed datą zarejestrowania podziału, podczas gdy faktury kosztowe dokumentujące usługi podwykonawców zostały wystawione już po dniu podziału na rzecz Spółki Y. Wynika to z faktu, iż odbiór końcowy sprzętu, będący podstawą do wystawienia faktur przez podwykonawców, miał miejsce po podziale. Z tego względu, w dniu zarejestrowania podziału przez wydzielenie, Spółka ma rozpoznany dla celów podatku dochodowego od osób prawnych przychód z tytułu dostaw towarów z instalacją, do którego nie zostały alokowane odpowiednie koszty wykonania instalacji sprzętu, ponieważ ze względu na brak odbioru końcowego urządzenia przez kontrahentów, Spółka nie dysponowała fakturami VAT od podwykonawców.

Jednocześnie, w związku z sukcesją cywilnoprawną występującą przy podziale przez wydzielenie, Spółka Y wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki wynikające z kontraktów z kontrahentami i podwykonawcami zawartych przez Spółkę. Oznacza to, że z chwilą uzyskania odbioru warunkowego sprzętu, Spółka Y jako sukcesor Spółki wystawiała faktury VAT dokumentujące dostawy sprzętu z instalacją. Natomiast faktury dokumentujące wykonane prace montażowe, których podstawą wystawienia jest odbiór końcowy sprzętu, zostały wystawione przez podwykonawców bezpośrednio na rzecz Spółki Y jako stronę umów.

W świetle powyższego stanu faktycznego, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka wnosi o udzielenie odpowiedzi na następujące pytania:

1. Czy jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków takich jak koszty nabycia instalowanego sprzętu lub usług związanych z tym sprzętem, które są związane bezpośrednio z przychodami osiągniętymi przez Spółkę Y, czy też wydatki te nie powinny stanowić kosztu podatkowego w Spółce, gdyż powinny być rozpoznane dla celów podatkowych w Spółce Y?

2. Czy jest uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z faktur VAT wystawionych przez podwykonawców na rzecz Spółki Y, czy też wydatki te powinny stanowić koszt podatkowy dla Spółki Y?

Zdaniem Spółki, Spółka Y wstąpiła z dniem podziału we wszystkie przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki (w tym również w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych) pozostające w związku z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku. Oznacza to, iż Spółka Y jest sukcesorem podatkowym wszelkich praw i obowiązków podatkowych Spółki związanych z przekazanymi na podstawie planu podziału składnikami majątku. Spółka stoi na stanowisku, że Spółka Y, jako sukcesor (następca prawny) Spółki, posiada m.in. obowiązek wykazania wszelkich przychodów oraz prawo rozpoznania wszelkich kosztów podatkowych związanych z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątkowymi, które przed podziałem rozpoznałaby Spółka.

Według Spółki, Spółka Y przejęła składniki majątkowe działu X, obejmujące m.in. towary, materiały, należności i zobowiązania oraz prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami oraz podwykonawcami. Wynika z tego, iż wskutek podziału Spółka Y przejęła wszelkie towary i materiały przydzielone w planie podziału, obejmujące również urządzenia podlegające instalacji, jak również należności i zobowiąznia Spółki oraz prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami oraz z podwykonawcami, które są związane z dostawcami sprzętu z instalacją.

Zdaniem Spółki, koszty bezpośrednio poniesione w związku z nabyciem instalowanego sprzętu lub usług związanych z tym sprzętem nie stanowią dla niej kosztu uzyskania przychodu, lecz powinny być uznane za koszt podatkowy w Spółce Y. W przypadku, gdy Spółka Y jest uprawniona do rozpoznania przychodu podatkowego to również podmiot ten powinien być uprawniony do rozpoznania kosztów bezpośrednio związanych z osiągnięciem tego przychodu. Tym samym, koszty bezpośrednie wynikające z faktur ujętych w księgach Spółki, związane z przychodem osiągniętym po podziale przez Spółkę Y, nie powinny być rozpoznane jako koszt podatkowy przez Spółkę, lecz przez Spółkę Y.

Ponadto Spółka stoi na stanowisku, że Spółka Y jest również sukcesorem podatkowym Spółki w zakresie kosztów podwykonawców. Tym samym Spółka Y (a nie Spółka) powinna rozpoznać te koszty dla celów podatkowych, pomimo iż koszty te są bezpośrednio związane z przychodami podatkowymi rozpoznanymi przez Spółkę przed podziałem.

Odnosząc się do opisanego stanu faktycznego Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, uznając stanowisko Spółki za prawidłowe, informuje co następuje:

Spółka została przekształcona na podstawie przepisów Tytułu IV Działu II ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Stosownie do art. 528 § 1 tejże ustawy spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Nie jest dopuszczalny podział spółki akcyjnej, jeżeli kapitał zakładowy nie został pokryty w całości. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). W prawie podatkowym problematykę sukcesji praw i obowiązków przekształcanych podmiotów reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Zgodnie z art. 93c § 1 tejże ustawy osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Przepis ten ma zastosowanie na podstawie art. 93c § 2 cyt. ustawy, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Z powyższych przepisów wynika, iż podmioty powstałe w wyniku podziału przez wydzielenie przejmują prawa i obowiązki podatkowe podmiotu dzielonego dotyczące składników majątkowych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm. dalej: updop) ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Z powyższego wynika, iż o zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić, jeżeli spełnione są cztery przesłanki: istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, który wyodrębniony jest organizacyjnie lub finansowo, składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, mogą stanowić samodzielne przedsiębiorstwo realizujące te zadania. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż dana część składników przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe polega na możliwości prowadzenia takiej ewidencji, która pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W omawianym przypadku ma miejsce wyodrębnienie organizacyjne.

Wyodrębnienie działu X w ramach Spółki oraz przyporządkowanie mu określonych składników materialnych i niematerialnych stanowi o takim wyodrębnieniu w strukturze przedsiębiorstwa. Przypisanie określonych środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, zapasów towarów i określonych zobowiązań świadczy o możliwości prowadzenia ewidencji, która pozwala przyporządkować określone przychody i koszty do tego działu. Ma zatem miejsce wyodrębnienie finansowe. Ponadto wyodrębnione składniki przeznaczone są do realizacji określonych działań czyli dystrybucji wyspecjalizowanych urządzeń dla operatorów sieci telefonii komórkowej wraz z oprogramowaniem oraz świadczenie usług bieżącego wsparcia telefonicznego. Należy również stwierdzić, że wyodrębniony zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące w/w zadania gospodarcze. Tym samym zostają spełnione wszystkie cztery przesłanki z art. 4a pkt 4 updop, a więc określone składniki majątkowe i niemajątkowe mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zakwalifikowanie działu X do zorganizowanej części przedsiębiorstwa pozwala stwierdzić, że w przypadku podziału Spółki i wydzielenia z niego składników materialnych i niematerialnych (wykorzystywanych przez dział X) na rzecz Spółki Y dojdzie, zgodnie z art. 93c § 1, do sukcesji uniwersalnej. Spółka Y wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału składnikami majątku. Tym samym Spółka nie będzie uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących zakupu sprzętu lub usług związanych z tym sprzętem, które są bezpośrednio związane z przychodami osiągniętymi przez Spółkę Y. Ponadto Spółka nie będzie uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z faktur VAT wystawionych przez podwykonawców na rzecz Spółki Y.

Mając na uwadze wskazane wyżej okoliczności, Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie orzekł jak w sentencji.

Zawarta w niniejszym postanowieniu interpretacja odnosi się do przedstawionego przez podatnika we wniosku stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania postanowienia.

Zgodnie z art 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa powyższa interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, jednakże jest wiążąca dla właściwych organów podatkowych i organów kontroli skarbowej do momentu jej zmiany lub uchylenia.

Na postanowienie służy Stronie prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, za pośrednictwem Naczelnika tutejszego urzędu, w terminie 7 dni od dnia doręczenia niniejszego postanowienia. Zażalenie na postanowienie organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw postanowieniu oraz uzasadnienie przyczyn uznania interpretacji zawartej w niniejszym postanowieniu za niewłaściwą.