Spółka zwraca się z prośbą o pisemne potwierdzenie prawidłowości (zgodności z treścią art. (...)
Spółka zwraca się z prośbą o pisemne potwierdzenie prawidłowości (zgodności z treścią art. 93 Ordynacji podatkowej) sposobu przygotowania zbiorczych korekt deklaracji, których celem jest ujęcie w deklaracjach Spółki kwot korekt rozliczeń podatkowych P i S.
Uzasadnienie
Stan faktyczny podany we wniosku:W dniu 13 czerwca 2005 r. nastąpiło połączenie spółek G, P oraz S . W wyniku połączenia ustał byt prawny P oraz S a ich następcą prawnym stała się Spółka. W lipcu 2005 r. w wyniku analizy dokumentacji źródłowej oraz interpretacji przepisów prawa podatkowego otrzymanych przez P i S od właściwych urzędów skarbowych, Spółka zdecydowała o złożeniu korekt deklaracji VAT-7 w stosunku do rozliczeń podatkowych P i S. Wobec tego, w dniu 28 lipca 2005 r., w stosunku do rozliczeń podatkowych P, Spółka złożyła do Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku korekty deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące od stycznia do marca 2005 r. Korekty te miały następujące skutki:
- w deklaracji za styczeń 2005 r. - zwiększenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (w deklaracji ostatnio złożonej przez P kwota nadwyżki wynosiła 870.285PLN, po korekcie 1.596.749 PLN),
- w deklaracji za luty 2005 r. - zwiększenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (w deklaracji ostatnio złożonej przez P kwota nadwyżki wynosiła 1.368.463 PLN, po korekcie 1.506.897 PLN),
- w deklaracji za marzec 2005 r. - przesunięcia z zakresu podatku należnego i naliczonego (brak zmiany kwoty do przesunięcia na kolejne okresy, która wynosiła 982.240 PLN).
Wraz z wymienionymi wyżej korektami deklaracji VAT-7 Spółka złożyła do Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku pismo uzasadniające przyczyny złożenia korekt. Jednocześnie, w dniu 28 lipca 2005 r. w stosunku do rozliczeń podatkowych S, Spółka złożyła do Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie korektę deklaracji VAT-7 za styczeń 2005 r. W korekcie tej zwiększono nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym (pierwotna kwota nadwyżki wynosiła 626.017 PLN, po korekcie 3.282.020 PLN). Również do tej deklaracji G załączyła wymagane wyjaśnienia. Zgodnie z właściwością miejscową, Pomorski Urząd Skarbowy i Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy przesłały złożone przez Spółkę korekty deklaracji do Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu.
We wrześniu oraz w październiku 2005 r. Spółka otrzymała postanowienia wydane przez Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu odmawiające przyjęcia złożonych korekt deklaracji VAT-7 dla P oraz S (odpowiednio postanowienie nr 1473AAA/Z/446/P/58/05/MS z dnia 23 września 2005 r. dotyczące korekt złożonych w imieniu P otrzymana przez Spółkę w dniu 26 września 2005 r. oraz postanowienie nr 1473/WVZ/446/P/65/05/MS z dnia 11 października 2005 r. dotyczące korekt S otrzymana przez Spółkę w dniu 17 października 2005 r.). Jako podstawę odmowy przyjęcia korekt właściwy organ w sprawie powołał okoliczność, że ustał byt prawny P i S
Wobec powyższego, Spółka przygotowała korekty deklaracji VAT-7 za okres od stycznia do marca 2005 r. w oparciu o zsumowanie kwot wykazanych w poszczególnych pozycjach z deklaracji za okres od stycznia do marca 2005 r. właściwych dla rozliczeń podatkowych G oraz kwot podatku naliczonego i należnego wykazanych w korektach deklaracji VAT-7 odnoszących się do rozliczeń spółek P i S (przy czym sumowaniu podlegały kwoty wynikające z korekt deklaracji VAT-7, których dotyczyły wskazane wyżej postanowienia Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu).
Korekty te zostały złożone w Trzecim Mazowieckim Urzędzie Skarbowym w Radomiu w dniu 31 października 2005 r. Wraz z tymi korektami zostały złożone wyjaśnienia określające przyczynę złożenia korekt, w której Spółka wskazała, iż korygowane kwoty wynikają z rozliczeń P i S. Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu dokonał zwrotu na rachunek Spółki w łącznej kwocie 9.222.829 PLN. Przedmiotowa kwota obejmowała także kwoty zwrócone na rzecz Spółki, P i S we wcześniejszych okresach. W wyniku przeprowadzenia wewnętrznej weryfikacji stanu rozrachunków Spółki z Trzecim Mazowieckim Urzędem Skarbowym w Radomiu zidentyfikowano, iż Spółka w ramach zwrotu podatku VAT otrzymała zbyt dużą kwotę zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Wobec tego, w dniu 28 sierpnia 2006 r., Spółka dokonała wpłaty na rachunek Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu w łącznej kwocie 1.668.028 PLN. Ze szczegółowych wyliczeń przeprowadzonych przez Spółkę wynika, że w stosunku do kwot należnych otrzymała ona dodatkowo na rachunek bankowy kwotę 1.612.306 PLN. Przedmiotowy wniosek został przygotowany w związku z ponownym złożeniem korekt deklaracji VAT-7. Omówieniu tej kwestii zostało poświęcone spotkanie z przedstawicielami Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu, które odbyło się w dniu 21 września 2006 r. W trakcie spotkania strony ustaliły sposób, w jaki Spółka powinna przygotować przedmiotowe korekty. Spółka zastosowała się do podjętych ustaleń i w dniu 28 września 2006 r. złożyła korekty deklaracji VAT-7 za okres od stycznia do marca 2005 r. przygotowane w uzgodniony sposób (Spółka wysłała w/w korekty deklaracji VAT-7 za pośrednictwem poczty, listem poleconym ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru).Wobec powyższego, Spółka wnosi o pisemne potwierdzenie ustalonego sposobu przygotowania deklaracji korygujących.
Stanowisko Spółki.
Tak jak uzgodniono podczas spotkania z przedstawicielami Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu, Spółka do poszczególnych pozycji wynikających z jej własnych deklaracji VAT-7 za okres od stycznia do marca 2005 r. (tj. do kwot wynikających z rejestrów sprzedaży oraz zakupów prowadzonych przez nią dla celów VAT) odpowiednio dodała bądź odjęła kwoty korekt podatku naliczonego i podatku należnego dotyczące rozliczeń P i S. W efekcie przyjętej metodologii, w poszczególnych pozycjach złożonych przez Spółkę korekt deklaracji VAT-7 zostały wykazane kwoty wynikające z jej własnych rozliczeń podatkowych, jak również kwoty korekt wynikające z rozliczeń P i S Zatem Spółka we własnej deklaracji VAT-7 ujęła korekty w zakresie podatku naliczonego oraz podatku należnego dotyczące Spółek przejętych przez nią w czerwcu 2005 r. (przy czym korekty te dotyczyły rozliczeń tych Spółek za okresy, kiedy istniały one jeszcze jako odrębne podmioty). W związku z ustaleniami podczas spotkania w siedzibie Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu oraz zobowiązaniem Spółki do zastosowania ustalonej metody rozliczeń, Spółka przygotowała i złożyła korekty deklaracji podatkowych VAT-7 za okres od stycznia do marca 2005 r. Spółka w korektach tych wykazała wyłącznie kwoty dotyczące jej rozliczeń (tj. kwoty wynikające z jej rejestrów VAT), odpowiednio pomniejszone lub powiększone o kwoty korekt wynikających z rozliczeń P oraz S. W efekcie w jednej deklaracji korygującej VAT-7 Spółka uwzględniła kwoty dotyczące jej rozliczeń oraz kwoty korekt dotyczące rozliczeń przejętych przez nią Spółek. Na gruncie art. 93 Ordynacji podatkowej, w wyniku przejęcia przez Spółkę P i S, następuje sukcesja generalna wszystkich praw i obowiązków Spółek, których ustaje byt prawny, na G. W szczególności Cukrownia G przejmuje odpowiedzialność za rozliczenia podatkowe Spółek, w tym również rozliczenia z tytułu podatku VAT.
Integralnym elementem tej odpowiedzialności jest obowiązek (lub uprawnienie) składania korekt deklaracji nakierowanych na zapewnienie zgodności rozliczeń podatkowych z prawem. Spółka zobowiązana jest zatem w myśl art. 93 Ordynacji podatkowej do odpowiedniego wykazania skutków finansowych korekt rozliczeń w zakresie korekty podatku VAT należnego oraz podatku VAT naliczonego wykazanych za poprzednie okresy przez P oraz S. Zastosowana metodologia ujęcia wzmiankowanych korekt w deklaracji VAT powoduje, że G, jako następca prawny P oraz S, wykazuje w ramach składanej przez siebie skorygowanej deklaracji dokładnie taki efekt podatkowy (finansowy), jaki wynika ze zmian w rozliczeniach P oraz S. Mając powyższe na uwadze, Spółka zwraca się z prośbą o pisemne potwierdzenie prawidłowości (zgodności z treścią art. 93 Ordynacji podatkowej) sposobu przygotowania zbiorczych korekt deklaracji, których celem jest ujęcie w deklaracjach Spółki kwot korekt rozliczeń podatkowych P i S.
Ocena prawna stanowiska w przedstawionym stanie faktycznym i prawnym.
Łączenie, podział i przekształcanie spółek handlowych zostało uregulowane w Kodeksie spółek handlowych w tytule IV ustawy z dnia 15 września 2000r.( Dz. U. z 2000r. , Nr 94 poz. 1037 z późn. zmianami). Z powyższych regulacji zawartych w tytule IV K.s.h. należy stwierdzić, iż połączenie spółek może być dokonane poprzez:przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie),zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się poprzez zawiązanie nowej spółki). Spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru, które jednak nie może nastąpić wcześniej niż wpisanie do rejestru nowej spółki. Z dniem połączenia wspólnicy spółki przejmowanej lub spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki stają się wspólnikami spółki przejmującej bądź spółki nowo zawiązanej.
Zgodnie z zapisem art. 494 K.s.h. spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Ustawa o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004r.( Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) nie reguluje w sposób odrębny powyższych zmian podmiotowych-zasady sukcesji praw i obowiązków w przypadku wszelkiego rodzaju przekształceń podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w różnych formach, uregulowane zostały natomiast w przepisach rozdziału 14 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (jednolity tekst Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zmianami). W myśl postanowień art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych, osobowych spółek handlowych oraz osobowych i kapitałowych spółek handlowych, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Przepis ten stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się poprzez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych), bądź osobowej spółki handlowej. Powyższe przepisy mają zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego. Przeniesienie powyższych przepisów Ordynacji podatkowej na grunt ustawy o podatku od towarów i usług oznacza, iż powstała w wyniku łączenia czy przekształcenia spółka handlowa przejmuje wszystkie prawa i obowiązki, jakie na mocy przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przysługiwały spółce przekształcanej.
Określając właściwość miejscową organów podatkowych do złożenia deklaracji podatkowych VAT-7 w zakresie podatku od towarów i usług w przypadku połączenia się Spółek ,należy mieć na uwadze przepisy następujących aktów prawnych:art. 3 ust.1, art. 99 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późniejszymi zmianami), art.3 pkt.2, art.18a, art.81 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (jednolity tekst Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zmianami )§ 13 ust.1 i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r. w sprawie właściwości organów podatkowych ( Dz. U. z 2005r. Nr 165 poz. 1371 z późn. zmianami)
Właściwość organu podatkowego w zakresie rozliczeń podatku od towarów i usług określa art.3 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług zgodnie z którym właściwym dla podatnika organem podatkowym jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Natomiast w myśl art.18a ustawy Ordynacja podatkowa jeżeli po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego nastąpi zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawach dotyczących poprzednich lat podatkowych lub innych okresów rozliczeniowych jest organ właściwy po zaistnieniu tych zdarzeń, z zastrzeżeniem art. 18b.
Zmiany w trakcie okresu rozliczeniowego reguluje natomiast § 13 ust.1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r. w sprawie właściwości organów podatkowych zgodnie z którym organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego za dany okres rozliczeniowy dla podatników, którzy w trakcie okresu rozliczeniowego zmienili miejsce wykonywania czynności, miejsce zamieszkania lub adres siedziby, wskutek czego właściwy stał się organ podatkowy inny niż dotychczasowy - jest organ podatkowy właściwy dla podatnika z tytułu rozliczeń podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w ostatnim dniu tego okresu.
Z informacji przedstawionych we Wniosku wynika, że połączenie Spółek w wyniku którego G stała się następcą prawnym Spółek nastąpiło w dniu 13 czerwca 2005r., zatem przejęte Spółki z tym dniem utraciły byt podmiotów prawnych, a także byt podmiotów podatkowych w podatku od towarów i usług.
Deklaracja rozliczeniowa VAT-7 za czerwiec 2005r. powinna zostać złożona przez Wnioskodawcę do Urzędu Skarbowego właściwego miejscowo dla Spółki przejmującej (Wnioskodawcy) i zawierać łączne dane Spółek przejętych i przejmującej. W tej sytuacji bowiem zachodzą przesłanki o których mowa w § 13 ust.1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r. w sprawie właściwości organów podatkowych- właściwym organem podatkowym - jest organ podatkowy właściwy dla podatnika z tytułu rozliczeń podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w ostatnim dniu tego okresu. Ostatnim dniem okresu rozliczeniowego za czerwiec 2005 r jest dzień 30.06.2005r.
W przypadku korekt deklaracji należy posiłkować się przepisem art. 18a ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym jeżeli po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego nastąpi zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawach dotyczących poprzednich lat podatkowych lub innych okresów rozliczeniowych jest organ właściwy po zaistnieniu tych zdarzeń.
Powyższa regulacja art.18 a ustawy Ordynacja podatkowa znajduje zastosowanie także w przypadku stwierdzenia przez Spółkę przejmującą ? po dacie połączenia - nieprawidłowości w rozliczeniu zobowiązania podatkowego wykazanego w deklaracjach VAT-7 złożonych przez Spółki przejęte przed datą połączenia.
Odnosząc się do kwestii składania korekt do deklaracji złożonych przez przejmowane podmioty należy stwierdzić, iż zgodnie z art.81 § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa, jeśli odrębne przepisy nie stanowią inaczej , podatnicy , płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację przy czym skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie deklaracji korygującej wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.
Stosownie do powyższego, biorąc jednocześnie pod uwagę postanowienia art.93 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stwierdzić należy , iż w przypadku korekt deklaracji właściwym urzędem skarbowym do ich złożenia jest organ podatkowy właściwy dla Spółki przejmującej.
Zdaniem tut. Urzędu korekty deklaracji podatkowych VAT-7 za okresy poprzedzające moment połączenia składa następca prawny, czyli podmiot przejmujący we właściwym dla niego urzędzie skarbowym, ale wykazuje je już w swoich deklaracjach podatkowych , gdyż jak stwierdzono wcześniej Spółki przejęte straciły swój byt prawny . W wyjaśnieniach do deklaracji korygujących należy zawrzeć informacje, które pozwolą wyjaśnić wszelkie wątpliwości dotyczące przyczyn złożenia korekt..