Czy bank jest uprawniony do zakwalifikowania w roku poniesienia do kosztów uzyskania przychodów wydatku (...)

2. Bank w ramach prowadzonej działalności udziela kredyty osobom fizycznym oraz spółkom osobowym. Dodatkowym zabezpieczeniem kredytów są poręczenia osób trzecich. W przypadku, gdy kredytobiorca nie spłaca wierzytelności banku zgodnie z harmonogramem spłat, tworzone są rezerwy w sposób określony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 10.12.2003 r.w sprawie zasad tworzenia rezerw na ryzyko związane z działalnością banków. W stosunku do części kredytobiorców bank dysponuje dokumentami, wskazującymi, iż dłużnik główny (osoba fizyczna nie prowadząca działalności gospodarczej) zmarł, spółka osobowa została wykreślona z ewidencji działalności gospodarczej, bądź postawiona w stan likwidacji.
Pytanie banku dotyczy uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności z tytułu wymagalnych kredytów, na pokrycie których utworzona została rezerwa, poprzez spełnienie warunków określonych w art. 16 ust. 2 a pkt 2 lit. a ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, bez konieczności udokumentowania podjęcia przez bank działań wobec poręczycieli zmarłego dłużnika, bądź wobec wspólników i poręczycieli spółki osobowej.

Ad. 1) Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Jeżeli zatem wydatek ma bezpośredni lub pośredni związek z uzyskiwanym przychodem, a ustawodawca nie wymienił go wśród tych, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, może być on uznany za koszt podatkowy.
Uiszczenie opłaty prowizyjnej od gwarancji było warunkiem niezbędnym do uzyskania kredytu, zaciągniętego w celu rozszerzenia działalności bankowej, tzn. z przeznaczeniem na prowadzoną działalność gospodarczą. Jeżeli zatem na powyższy cel zaciągnięty został kredyt obrotowy, to opłata prowizyjna w wysokości określonej w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 20 lutego 2003 r. w sprawie udzielania przez Skarb Państwa poręczenia i gwarancji oraz opłaty prowizyjnej od poręczenia i gwarancji (Dz. U. Nr 41, poz. 348), od której zależy udzielenie przez Skarb Państwa gwarancji jako zabezpieczenia kredytu, będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w dacie jej faktycznej zapłaty.

Natomiast w przypadku kredytu inwestycyjnego, wydatki niezbędne do jego uzyskania, w tym przedmiotowa opłata prowizyjna od gwarancji, powiększają wartość początkową sfinansowanego tym kredytem środka trwałego bądź wartości niematerialnej i prawnej. Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na: nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, (.

...), nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych (...) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, (...) ulepszenie środków trwałych (...). W sytuacji, gdy kredyt został zaciągnięty na cele inwestycyjne, jednorazowa opłata prowizyjna jako wydatek na nabycie środka trwałego bądź wartości niematerialnej i prawnej podlega wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów.

Ad. 2) Zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 26 lit. a tiret pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są w jednostkach organizacyjnych, o których mowa w pkt 25 lit. b), rezerwy utworzone na pokrycie wymagalnych, a nieściągalnych kredytów (pożyczek), których nieściągalność została uprawdopodobniona zgodnie z art. 16 ust. 2 a pkt 2. Nieściągalność wierzytelności w rozumieniu przepisu art. 16 ust. 2a pkt 2 lit. a cyt. ustawy uznaje się za uprawdopodobnioną, jeżeli dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, albo jeżeli zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków.

W świetle powyższych przepisów przy uprawdopodobnieniu nieściągalności wierzytelności z tytułu wymagalnych kredytów nie ma wymogu udowodnienia prowadzenia przez bank działań windykacyjnych wobec poręczycieli oraz stopnia ich zaawansowania. Fakt śmierci dłużnika, wykreślenie spółki osobowej z ewidencji działalności gospodarczej lub postawienie jej w stan likwidacji, stanowią wystarczającą przesłankę uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności, a tym samym uznania utworzonej rezerwy za koszt uzyskania przychodów.