Sposób obliczania podatku akcyzowego jako wartości zawartej w cenie sprzedaży, w przypadku sprzedaży (...)

W dniu 27 września 2006 roku wpłynął do tut. Urzędu wniosek podatnika w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku akcyzowego. Z ww. pisma wynika, iż przedmiotem działalności firmy jest produkcja i sprzedaż wyrobów kosmetycznych (środków upiększających). Sprzedaż wyrobów prowadzona w Polsce oraz w krajach Unii Europejskiej. Podatnik zwrócił się do tut. organu z pytaniem dot. udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu obliczania podatku akcyzowego od sprzedaży wyrobów kosmetycznych w kraju i dostawach wewnątrzwspólnotowych.

Naczelnik tut. Urzędu wyjaśnia, iż zgodnie z art. 75 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zmianami), stawka akcyzy na wyroby akcyzowe niezharmonizowane wynosi 65 % podstawy określonej w art. 10, z wyjątkiem stawki na energię elektryczną. Minister Finansów korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 75 ust. 3 cyt. ustawy, obniżył w/w stawkę podatku akcyzowego dla przedmiotowych wyrobów do 10%, zgodnie z tabelą stawek akcyzy dla wyrobów akcyzowych sprzedawanych w kraju, stanowiącej załącznik nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 roku w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zmianami). W tym względzie prawodawca obniżył również 65% stawkę akcyzy do 10% dla przedmiotowych wyrobów akcyzowych dostarczanych wewnątrzwspólnotowo, nabywanych wewnątrzwspólnotowo i importowanych, zgodnie z tabelą stanowiącą załącznik nr 2 do w/w rozporządzenia.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatku akcyzowym, podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest:
- kwota należna z tytułu sprzedaży na terytorium kraju wyrobów akcyzowych pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów,
- kwota należna z tytułu dostawy wyrobów akcyzowych na terytorium państwa członkowskiego, w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej.
W związku z tym należy zauważyć, iż od kwoty należnej z tytułu sprzedaży na terytorium kraju należy odjąć kwotę podatku od towarów i usług oraz kwotę akcyzy, należne od tych wyrobów. Innymi słowy, kwota należna z tytułu sprzedaży zawiera podatek VAT oraz podatek akcyzowy, stanowi więc kwotę brutto.

Przenosząc powyższe na grunt praktyczny należy stwierdzić, iż przy założeniu ceny wyrobu brutto w wysokości 100 zł i odejmując kolejno podatek od towarów i usług wg przyjętej stawki 22% - tj. w wysokości 18,04 zł (100 zł x 100/122 = 81,96 zł, a więc 100 zł - 81,96 zł = 18,04 zł VAT) a następnie odejmując należną akcyzę obliczoną wg przyjętej stawki 10% - tj.

w wysokości 7,46 zł (81,96 zł x 100/110 = 74,50 zł, a więc 81,96 zł - 74,50 zł = 7,46 zł akcyza) wyliczona kwota w wysokości 74,50 zł jest ceną netto tego wyrobu. Wskazany sposób wyliczenia należnej akcyzy będzie oczywiście miał zastosowanie tylko i wyłącznie w przypadku, gdy czynność sprzedaży podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i to stawką podstawową. W przeciwnym przypadku kwota należnej akcyzy obliczona od kwoty sprzedaży (brutto) w wysokości 100 zł, wynosiłaby 9,10 zł - zgodnie z wyliczeniem: 100 zł x 100/110 = 90,90 zł, a więc 100 zł - 90,90 zł = 9,10 zł.

W związku z powyższym, rozpoczynając tym razem obliczenia od ceny netto wyrobu w wysokości 100 zł należy stwierdzić, iż koniecznym najpierw jest wyliczenie podatku akcyzowego wg przyjętej stawki 10%, tj. w wysokości 10 zł (100 zł x 10/100 = 10 zł) i następnie dodanie go do ceny netto wyrobu - łączna kwota wyniesie więc 110 zł. Dopiero wówczas należy obliczyć podatek od towarów i usług wg przyjętej stawki 22% - a zatem 110 zł x 22/100 = 24,20 zł VAT. Łączna cena wyrobu wyniesie zatem 134,20 zł, zgodnie z wyliczeniem: 100 zł (netto) + 10 zł (akcyza) + 24,20 zł (VAT). W przypadku natomiast sprzedaży na terytorium kraju nie zawierającej podatku od towarów i usług, kwotą należną z tytułu sprzedaży będzie kwota 110 zł, uwzględniająca podatek akcyzowy w wysokości 10 zł.

Natomiast w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej, przepis art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym jasno wskazuje, iż podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu dostawy wyrobów akcyzowych na terytorium państwa członkowskiego. Wobec tego, jeżeli kwota należna z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej przedmiotowych wyrobów wynosi 100 zł (w tym zawiera ewentualny podatek od towarów i usług), wówczas należna akcyza z tego tytułu wyniesie 10 zł, zgodnie z wyliczeniem: 100 zł x 10/100.

Podsumowując należy podkreślić, iż Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 10 listopada 2006 roku zmieniające z dniem 1 grudnia 2006 roku rozporządzenie w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. Na jego mocy, w załączniku nr 1 do rozporządzenia w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, skreślono m.in. poz. 22-26 oraz poz. 19-20 w załączniku nr 2 do tegoż rozporządzenia. W związku z tym Naczelnik tut. Urzędu informuje, iż przedstawione powyżej sposoby wyliczania cen netto i brutto wyrobów akcyzowych zawierających wyliczenia należnej akcyzy, dokonane zostały w oparciu o stan prawny obowiązujący przed dniem 1 grudnia 2006 roku (tj. w okresie od 1 maja 2004 roku do 30 listopada 2006 roku). Mogą mieć więc zastosowanie tylko i wyłącznie do stanów faktycznych, w których - we wskazanym zakresie - obowiązek podatkowy w akcyzie powstał przed dniem 1 grudnia 2006 roku, bowiem zgodnie z § 2 rozporządzenia z dnia 10 listopada 2006roku - jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie powstał przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia, stosuje się dotychczasowe stawki akcyzy. Zdaniem Naczelnika tut. Urzędu, biorąc pod uwagę przedstawiony przez podatnika stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy obowiązującego prawa należało stwierdzić jak w sentencji.