objęcie obowiązkiem podatkowym i obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy suplementu diety (PKWiU 15.89.14-90.99)

1. nie jest prawidłowe stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach zawarte w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów z dnia 10 listopada 2008 r. Nr IBPP3/443-608/08/IK, uznające za prawidłowe stanowisko C. Sp. z o.o. z (...) zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 22 sierpnia 2008 r., iż suplement diety o zawartości alkoholu 7-10% nie podlega podatkowi akcyzowemu
2. nie jest prawidłowe stanowisko C. Sp. z o.o. z (...) zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia 22 sierpnia 2008 r. w ww. zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa. podatkowego dotyczącego podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania podatkiem akcyzowym i oznaczania znakami akcyzy suplementu diety (PKWiU 15.89.14- 90.99). Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 października 2008 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

C. Sp. z o.o. z (...) zwane dalej Wnioskodawcą planuje produkcję suplementu diety o poniższym składzie: (składniki pszczelo-pochodne):

1. Ziołomiód pokrzywowy
2. Ziołomiód głogowy
3. Mleczko pszczele liofilizowane
4. Nalewka na miodzie
5. Propolis
6. Pyłek kwiatowy

Planowana zawartość alkoholu w suplemencie diety: 7-10%.

Symbol PKWiU dla wyżej przedstawionego suplementu diety to 15.89.14-90.99.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

1. Czy suplement diety o powyższym składzie i parametrach podlega podatkowi akcyzowemu...
2. Czy suplement diety o powyższym składzie i parametrach podlega obowiązkowi oznaczeń znakami akcyzy...

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, suplement diety nie podlega podatkowi akcyzowemu, a co za tym idzie obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy ponieważ nie jest wymieniony w wykazie wyrobów akcyzowych (załącznik nr 1) do ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 r.).

Stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach zawarte w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów:

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznał za prawidłowe. W uzasadnieniu swojego stanowiska wyjaśnił, iż

Zasady opodatkowania wyrobów akcyzowych podatkiem akcyzowym określa ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, z późn. zm.), zwana dalej ustawą. Zgodnie z art. 2 pkt 1, 2 i 3 ww. ustawy, użyte w ustawie określenia oznaczają:

1. wyroby akcyzowe - wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy,
2. wyroby akcyzowe zharmonizowane - paliwa silnikowe, oleje opałowe i gaz, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe określone w załączniku nr 2 do ustawy,
3. wyroby akcyzowe niezharmonizowane - wyroby akcyzowe inne niż wyroby akcyzowe zharmonizowane.

Stosownie do art. 67 ww. ustawy do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się piwo, wino, napoje fermentowane, produkty pośrednie oraz alkohol etylowy.

W myśl art. 72 ust. 1 ww. ustawy, alkoholem etylowym są wszelkie wyroby o rzeczywistej zawartości alkoholu przekraczającej 1,2% objętości oznaczone odpowiednio symbolami PKWiU 15.91.10, 15.92.11 i 15.92.12 oraz kodami CN 2208 i 2207, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego grupowania PKWiU i kodu CN oraz napoje zawierające rozcieńczony lub nierozcieńczony spirytus oznaczone odpowiednio symbolami PKWiU 15.91.10 i 15.92.11 oraz kodami CN 2208 i 2207 10 00, a także wyroby o rzeczywistej zawartości alkoholu przekraczającej 22% objętości, oznaczone odpowiednio symbolami PKWiU 15.93.11, 15.93.12, 15.94.10 i 15.95.10 oraz kodami CN 2204 10, 2204 2110, 220429 10, 2204, 2206 00 i 2205.

W świetle powyższej definicji wyrobem akcyzowym objętym akcyzą jest alkohol etylowy zawarty w suplemencie diety. Bowiem z cyt. przepisu wynika wprost, iż za alkohol etylowy uznaje się w każdym przypadku czysty alkohol etylowy i wszelkie wyroby o rzeczywistej zawartości alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, oznaczone odpowiednio symbolami PKWiU 15.91.10, 15.92.11, 15.92.12 oraz kodami CN 2208 i 2207, a ponadto alkohol etylowy zawarty (w ilości powyżej 1,2% objętości) w innych wyrobach, objętych innymi symbolami PKWiU i kodami CN niż wskazane powyżej (np. alkohol etylowy zawarty w wyrobach czekoladowych, lekach itp.).

Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż zgodnie z § 18 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2006 r. Nr 72, poz. 500 ze zm.) zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy używany bezpośrednio lub jako składnik do półproduktów służących do wytwarzania artykułów spożywczych (rozlewanych lub innych), pod warunkiem że w każdym przypadku zawartość alkoholu w tych produktach nie przekracza 8,5 litra czystego alkoholu na 100 kg produktu dla wyrobów czekoladowych i 5 litrów czystego alkoholu na 100 kg produktu dla wszystkich innych wyrobów.

Stosownie do § 18 ust. 2 zwolnienie, o którym mowa powyżej ma zastosowanie pod warunkiem, że:

1. podmiot uprawniony do zwolnienia, nabywający alkohol etylowy, dołączy do zamówienia złożonego sprzedawcy oświadczenie stwierdzające, że zakupiony alkohol zostanie zużyty do celów, o których mowa w ust. 1;
2. podmiot uprawniony do zwolnienia, wykorzystujący wyprodukowany w zakresie swoj ej działalności gospodarczej alkohol etylowy do celów, o których mowa w ust. 1, będzie przekazywał do właściwego naczelnika urzędu celnego do dnia 25. miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, oświadczenia o ilości i sposobie wykorzystania zwolnionego alkoholu etylowego;
3. podmiot uprawniony posiada zaświadczenie, o którym mowa w art. 27 ust. 3 ustawy, wydane przez właściwego naczelnika urzędu celnego, potwierdzające zamówienie na odbiór alkoholu etylowego z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; właściwy naczelnik urzędu celnego potwierdza zamówienie po przedstawieniu przez podmiot zaświadczeń właściwych organów podatkowych o niezaleganiu z płatnością podatku od towarów i usług oraz akcyzy;
4. nabycie alkoholu etylowego nastąpi z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 3 ustawy;
5. podmiot korzystający ze zwolnienia prowadzi ewidencję pozwalającą na określenie ilości i sposobu wykorzystania wyrobów zwolnionych.

W konkluzji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż zwolniony jest od podatku akcyzowego alkohol etylowy, o którym mowa w 18 ust. 1 pkt 6 ww. rozporządzenia po spełnieniu odpowiednio warunków, o których mowa w 18 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

Natomiast suplement diety klasyfikowany według PKWiU do grupowania 15.89.14-90.99 nie został wymieniony w załączniku Nr 1, 2 i 3 do ustawy, w związku z tym nie jest on wyrobem akcyzowym i nie podlega przepisom ustawy o podatku akcyzowym.

Z kolei Dział IV Rozdział 1 ww. ustawy stanowi o obowiązku oznaczania wyrobów znakami akcyzy.

Zgodnie z art. 83 ust. 1 ww. ustawy obowiązkowi oznaczania znakami akcyzy podlegają wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 3 do ustawy.

Ustawodawca określając zakres wyrobów akcyzowych, które są objęte obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy, odsyła do załącznika nr 3 do ustawy, który enumeratywnie, w sposób zupełny wskazuje wyroby akcyzowe, które podlegają oznaczaniu znakami akcyzy. Przedmiotowy załącznik oprócz wskazania listy wyrobów akcyzowych objętych obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy wskazuje symbole PKWiU, jak również kody CN, pod którymi są zaklasyfikowane wyroby akcyzowe objęte obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy.

Jeżeli ustawodawca wskazał, że obowiązkowi oznaczania podlegają wyroby akcyzowe, to tym samym wyroby nie będące wyrobami akcyzowymi nie podlegają oznaczaniu znakami akcyzy

Po zapoznaniu się z materiałami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 72 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, alkoholem etylowym są wszelkie wyroby o rzeczywistej zawartości alkoholu przekraczającej 1,2 % objętości oznaczone odpowiednio symbolami PKWiU 15.91.10, 15.92.11 i 15.92.12 oraz kodami CN 2208 i 2207, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego grupowania PKWiU i kodu CN oraz napoje zawierające rozcieńczony lub nierozcieńczony spirytus oznaczone odpowiednio symbolami PKWiU 15.91.10 i 15.92.11 oraz kodami CN 2208 i 2207 10 00, a także wyroby o rzeczywistej zawartości alkoholu przekraczającej 22 % objętości, oznaczone odpowiednio symbolami PKWiU 15.93.11, 15.93.12, 15.94.10 i 15.95.10 oraz kodami CN 2204 10, 2204 2110, 220429 10, 2204, 2206 00 i 2205.

W świetle powyższej definicji, w pełni zgodnej z definicją zawartą w art. 20 dyrektywy Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych, za alkohol etylowy uznaje się w każdym przypadku czysty alkohol etylowy i wszelkie wyroby o rzeczywistej zawartości alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, oznaczone odpowiednio symbolami PKWiU 15.91.10, 15.92.11, 15.92.12 oraz kodami CN 2208 i 2207, a ponadto alkohol etylowy zawarty (w ilości powyżej 1,2% objętości) w innych wyrobach, objętych innymi symbolami PKWiU i kodami CN niż wskazane powyżej (np. alkohol etylowy zawarty w wyrobach czekoladowych, lekach, itp.).

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, iż przedmiotowy suplement diety klasyfikowany wg PKWiU 15.89.14-90.99 zawiera 7 ? 10% alkoholu etylowego.

Na mocy 18 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2006 r. Nr 72, poz. 500 z późn. zm.). zwolnieniu podlega alkohol etylowy używany bezpośrednio lub jako składnik do półproduktów służących do wytwarzania artykułów spożywczych (rozlewanych lub innych), pod warunkiem że w każdym przypadku zawartość alkoholu w tych produktach nie przekracza 8,5 litra czystego alkoholu na 100 kg produktu dla wyrobów czekoladowych i 5 litrów czystego alkoholu na 100 kg produktu dla wszystkich innych wyrobów.

Suplement diety nie będzie zatem podlegał akcyzie wyłącznie wówczas, gdy alkohol etylowy w nim zawarty zostanie zwolniony od podatku akcyzowego na podstawie ww. przepisu. W przeciwnym przypadku opodatkowaniu podlegał będzie alkohol etylowy.

Wynikająca z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego zawartość alkoholu w przedmiotowym suplemencie diety przekraczająca 5 litrów czystego alkoholu na 100 kg produktu uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia alkoholu etylowego od podatku akcyzowego na podstawie § 18 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia.

W świetle powyższego, w stosunku do alkoholu zawartego w przedmiotowym wyrobie stosowana powinna być obniżona stawka przewidziana na alkohol etylowy skażony w wysokości 4.550 zł, która określona została na podstawie 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, póz. 825 z późn. zm.).

Reasumując, zarówno stanowisko zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w części dotyczącej uznania, iż suplement diety o zawartości alkoholu 7-10% nie podlega podatkowi akcyzowemu, jak i dokonaną z upoważnienia Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach interpretację indywidualną w tym zakresie - należy uznać za nieprawidłowe.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 22 sierpnia 2008 r. i stanu prawnego obowiązującego w tym dniu.

Wnioskującemu przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od daty doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres:

Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-9 16 Warszawa.