Czy Spółka może zmienić sposób odliczania podatku od towarów i usług poprzez skorzystanie z zasady (...)

Finansowanie nabywanych towarów i usług służących wykonywaniu tzw. misji publicznej oraz działalności komercyjnej obejmującej czynności zwolnione oraz opodatkowane, realizowane jest m.in. z opłat abonamentowych. Jednocześnie spółka w stanie faktycznym wskazała, że nie korzystała z prawa odliczenia kwoty podatku naliczonego w stosunku do nabywanych towarów i usług służących dla wszystkich kategorii wykonywanych czynności.

W odniesieniu do zapytania zawartego w przedmiotowym wniosku z dnia 06.11.2006r pytający uznał, iż:

? Spółka może zmienić sposób odliczania podatku, poprzez skorzystanie z zasady określonej w art.90 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług, zdaniem Spółki możliwe jest dokonanie korekty rozliczeń

? Spółka korzystając z zasady określonej w art.90 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług pominie przychody wynikające z wpływów abonamentowych oraz poza abonamentowych.

? Zdaniem Spółki, po ustaleniu proporcji z pominięciem w obrocie wpływów abonamentowych i poza abonamentowych możliwe będzie dokonywanie obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie towarów i usług

Naczelnik Urzędu Skarbowego Poznań-Grunwald wyjaśnia iż w przedmiotowym przypadku będą miały zastosowanie następujące przepisy prawne:

- art. 29 ust.1 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.Nr 54, poz.535 ze zm.); podstawą opodatkowania jest obrót (...) Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

- art.86 ust.1 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.Nr 54, poz.535 ze zm.); w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego(...)

- art. 90 ust.1 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.Nr 54, poz.535 ze zm.); w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

- art.90 ust.2 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.Nr 54, poz.535 ze zm.); jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

- art. 90 ust.3 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.Nr 54, poz.535 ze zm.); proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo

- art. 90 ust.7 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.Nr 54, poz.535 w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.05.2005r.); do obrotu uzyskanego z czynności, w stosunku do których nie przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, wlicza się kwotę otrzymanych subwencji (dotacji) (...)

- art.1 pkt 24 lit. a) ustawy z dnia 21.04.2005r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U.Nr 90, poz.756); w ustawie z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług wprowadza się następujące zmiany: w art. 90 uchyla się ust. 7.

Mając na względzie cytowane wyżej przepisy tut. organ podatkowy informuje, co następuje.

W odniesieniu do zapytania w kwestii zmiany sposobu odliczania podatku od towarów i usług poprzez skorzystanie z zasady określonej w art.90 ust.2 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług organ podatkowy wyjaśnia:

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art.86 ust.1 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W sytuacji, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego, związanych z realizacją czynności, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, podatnik może zmniejszyć kwotę podatku należnego tylko o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Proporcję tę ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje podatnikowi obniżenie kwoty podatku należnego (licznik) w całkowitym obrocie wykazanym z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (mianownik). Dla możliwości skorzystania z tej formy określenia podatku podlegającego odliczeniu konieczne jest jednoczesne spełnienie dwóch przesłanek: 1) zaistnienia u podatnika zakupów służących czynnościom, w stosunku do których podatnik ma prawo odliczenia i czynnościom przy realizacji których odliczenie nie przysługuje; 2) niemożności wyodrębnienia kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów sprzedaży. W przypadku, gdy występują okoliczności wskazane w punkcie 1, lecz podatnik posiada możliwość wyodrębnienia kwoty podatku naliczonego, który służyć będzie wyłącznie czynnościom opodatkowanym, nie będzie musiał korzystać z zasady określonej w art.90 ust.2 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie jednostka oświadczyła, że nie ma możliwości przyporządkowania realizowanych zakupów towarów i usług wyłącznie czynnościom opodatkowanym, ponieważ nabycia te służą całej działalności podatnika. Z powołanych wyżej przepisów art.90 ust.1 i 2 w sposób jednoznaczny wynika, że podatnik może realizować prawo obniżenia podatku należnego, w stosunku do wszystkich zakupów, które są powiązane w jakikolwiek sposób z czynnościami opodatkowanymi, przy czym zastosowanie proporcji ma na celu określenie wartości podatku naliczonego służącego wyłącznie tym czynnościom. Skoro pytający nie korzystał z prawa rozliczenia kwoty podatku naliczonego wg zasady wskazanej w art.90 ust.2 a wystąpią okoliczności powiązania realizowanych zakupów w jakiejkolwiek części ze sprzedażą opodatkowaną i podatnik nie ma możliwości wyodrębnienia wartości nabyć w części sprzedaży opodatkowanej, będzie miał prawo rozliczenia metodą wskazaną w art.90 ust.2.

W przypadku, gdy podatnik dokonał rozliczenia kwoty podatku naliczonego w sposób nie odpowiadający treści niniejszego pisma i zasadom wynikającym z art.90 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług, będzie miał prawo dokonania korekty deklaracji zgodnie z art.81 ustawy z dnia 29.08.1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz.60 ze zm.) W odniesieniu do zapytania w kwestii nie uwzględniania przy wyliczeniu proporcji, przychodów z tytułu wpływów abonamentowych i pozaabonamentowych organ podatkowy wyjaśnia:

Stosownie do przepisu art.29 ust.1 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Jak Spółka wskazała, uzyskuje wpływy z tytułu należności abonamentowych oraz pozaabonamentowych (odsetki za zwłokę przy uiszczaniu abonamentu oraz kary za używanie niezarejestrowanego odbiornika radiofonicznego i telewizyjnego)

Na mocy orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 09.09.2004r. (TK K2/03 OTK-A 2004/8/83) stwierdzono, iż opłatę abonamentową można uznać za przymusowe, bezzwrotne świadczenie publicznoprawne, służące realizacji konstytucyjnych zadań państwa. Opłata abonamentowa nie jest opłatą w klasycznej postaci, lecz ma charakter daniny publicznej, związanej z możliwością korzystania z publicznego radia i telewizji. Stanowi dochód celowy pozabudżetowy o charakterze publicznym przeznaczony na finansowanie misji publicznego radia i telewizji.

Ponieważ wpłaty abonamentowe oraz pozaabonamentowe nie są uzależnione bezpośrednio od wartości świadczonych czynności (nie mają żadnego wpływu na ich cenę), tym samym nie zwiększają obrotu stanowiącego podstawę opodatkowania, w konsekwencji ich wysokość nie będzie miała wpływu na wyliczenie proporcji określonej w art.90 ust.3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uchylony przez nowelizację ustawy o podatku od towarów i usług (ustawa z dnia 21.04.2005r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie niektórych innych ustaw ? Dz.U.Nr 90, poz.756) art.90 ust.7 nakazywał podatnikowi wliczanie do sumy obrotów używanych do wyznaczenia proporcji odliczeń częściowych ? kwot otrzymanych dotacji, subwencji i dofinansowań niepodlegających opodatkowaniu. Konsekwencją dokonanej zmiany jest to, że dla potrzeb obliczania proporcji nie są uwzględniane dotacje i subwencje nie mające bezpośredniego wpływu na cenę usługi świadczonej przez podatnika Dotacje te nie wpływały wprawdzie na wysokość podstawy opodatkowania, ale miały istotny wpływ na wysokość odliczenia podatku naliczonego, gdyż powiększały mianownik przy obliczaniu proporcji służącej do określenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia.

Reasumując w okresie do dnia 31.05.2005r. podatnik nie mógł w wartości całkowitego obrotu służącego ustaleniu proporcji, o której mowa w art.90 ust.2 wyodrębnić kwoty dotacji, ponieważ w tym czasie, zgodnie z treścią art.90 ust.7 wartości te podlegały wliczeniu wg normy wynikającej z przepisu art.90 ust.7. Natomiast w okresie od dnia 01.06.2005r. do wartości, które służą obliczeniu proporcji, nie będą wliczane kwoty otrzymanych opłat wskazanych w art.29 ust.1, a zatem wartości opłat abonamentowych oraz pozaabonamentowych.

W odniesieniu do zapytania w kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług finansowanych przez wpływy abonamentowe i pozaabonamentowe, przy zastosowaniu proporcji określonej w art.90 ust.3 ustawy o podatku od towarów i usług, organ podatkowy wyjaśnia:

Na podstawie art.86 ust.1 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Jednocześnie realizacja tego prawa została obostrzona ograniczeniami ustawowymi określonymi w art.88 oraz art.90 cyt. ustawy, jak również obowiązkiem dokonywania korekt podatku naliczonego ? art.91 cyt. ustawy. Jednakże ustawodawca nie uzależnił tego prawa od źródła finansowania zakupu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną od podatku (pod warunkiem nie wystąpienia jakiejkolwiek z okoliczności wskazanej w art.88 ustawy o podatku od towarów i usług)

Mając na uwadze cytowane na wstępie przepisy prawne tutejszy organ podatkowy stwierdza, że stanowisko jednostki wyrażone w niniejszym wniosku jest prawidłowe.

Naczelnik Urzędu Skarbowego Poznań ? Grunwald jednocześnie zauważa, że udzielając niniejszej odpowiedzi realizował interpretację w zakresie przepisów prawa podatkowego, nie ustosunkowując się do zagadnień obejmujących prawidłowość klasyfikacji statystycznych wyznaczających wysokość stawki opodatkowania świadczonych usług oraz innych przepisów, które regulują zasady wykorzystania otrzymanych wpłat abonamentowych i pozaabonamentowych.