Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup posiłków i napojów bezalkoholowych (...)

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 28 grudnia 2009 r. Nr ILPB3/423-937/09-2/AO w ten sposób, iż uznaje stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2009 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych:

• w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup posiłków i napojów bezalkoholowych spożywanych podczas spotkań z przedstawicielami kontrahentów w lokalu gastronomicznym - za prawidłowe,
• w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup napojów alkoholowych spożywanych podczas spotkań z przedstawicielami kontrahentów w lokalu gastronomicznym - za nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 14 października 2009 r. Spółka (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest firmą handlową dokonującą sprzedaży oraz serwisowania narzędzi precyzyjnych swojego jedynego wspólnika z Niemiec. Odbiorcami są z reguły producenci samochodów w Polsce. Przeprowadzane transakcje wymagają zwykle żmudnych przygotowań i stosowania różnych instrumentów marketingowych. Wnioskodawca podejmuje także czynności, które określić można jako reprezentację. Jeżeli np. organizowane są spotkania, recepcje gości, które cechują się pewną wystawnością lub okazałością - w powszechnym tych słów rozumieniu - to są one kwalifikowane przez Wnioskodawcę jako reprezentacja nie stanowiąca kosztów uzyskania przychodów.

W przyszłości jednak Wnioskodawca bardziej niż dotychczas pragnie zaangażować część swoich pracowników, doradców technicznych, do podjęcia czynności organizacyjnych i marketingowych z przedstawicielami kadry technicznej odbiorcy narzędzi. Byłyby to spotkania planowe i ad hoc, aranżowane w celu omówienia bieżących spraw składających się na gospodarkę narzędziową klienta we współpracy z Wnioskodawcą (tzw. tool management). Przewidywanym miejscem takich spotkań, poza siedzibą klienta, byłyby lokale gastronomiczne (w szczególności restauracje).

Przewiduje się podjęcie - przez doradcę technicznego - gościa (gości) obiadem, lunchem lub kolacją, w zasadzie bez konsumpcji alkoholu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podjęcie przez doradcę technicznego - inżyniera, pracownika Wnioskodawcy na merytorycznym spotkaniu z kadrą techniczną klienta, poświęconym bieżącym problemom wykonania umowy, obiadem, lunchem lub kolacją, pozbawionymi cech wystawności (okazałości) może być kwalifikowane w koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty zorganizowania merytorycznego spotkania pracownika Wnioskodawcy, w randze samodzielnego doradcy technicznego, z przedstawicielami kadry technicznej klienta w lokalu gastronomicznym, jeżeli takie spotkania są pozbawione cech wystawności lub okazałości, nie są reprezentacją w rozumieniu ściśle prawno-podatkowym i dlatego mogą być potraktowane jako koszty uzyskania przychodów.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770), wydał w dniu 28 grudnia 2009 r. interpretację indywidualną (ILPB3/423-937/09-2/AO), w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wyrażonego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 28 grudnia 2009 r. Nr ILPB3/423-937/09-2/AO, w części dotyczącej wydatków na posiłki podczas spotkań z przedstawicielami kontrahentów w lokalu gastronomicznym, nie można uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. Nr 851 ze zm.; dalej: updop) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem za koszty uzyskania przychodu, uważa się takie wydatki, których poniesienie przez podatnika jest spowodowane racjonalnym dążeniem i obiektywną możliwością osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia tego źródła i które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 updop.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub na jego zachowanie oraz zabezpieczenie.

Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Analiza orzecznictwa wskazuje na występowanie poważnych wątpliwości, co do wykładni normy wynikającej z wyżej wymienionych przepisów updop. Sądy administracyjne w swoich orzeczeniach wyrażały pogląd, że skoro ustawodawca nie zdefiniował w sposób jednoznaczny pojęcia reprezentacji, należy posiłkować się definicją słownikową, iż reprezentacja to ?okazałość?, ?wystawność?, ?wytworność? (por. wyroki z dnia 25 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2200/10 i z dnia 27 września 2012 r., sygn. akt II FSK392/11).

W innych orzeczeniach sądy administracyjne uznawały, że termin ?reprezentacja? oznacza ?przedstawicielstwo?, a nie ?wystawność?, ?okazałość?, ?wytworność? (por. wyrok z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1445/10 i z dnia 29 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2571/10 i II FSK 2572/10).

Powołane rozbieżności w orzeczeniach sądów administracyjnych w zakresie kosztów reprezentacji wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów znalazły swoje podsumowanie w wydanym, w składzie siedmiu sędziów wyroku NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11.

W wyroku tym Sąd podkreślił potrzebę indywidualnej oceny stanu faktycznego konkretnej sprawy dotyczącej kwalifikowania kosztów (wydatków) jako kosztów reprezentacji, wskazując, że wymienienie w przepisach podatkowych jako przykładowych kosztów reprezentacji wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności, napojów, nie przesądza o ich wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, pod kątem warunków i okoliczności uzasadniających ich poniesienie.

Dla kwalifikacji danych wydatków jako wydatków na reprezentację wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów nie jest istotne miejsce podawania poczęstunków, świadczenia usług gastronomicznych tzn. nie bierze się pod uwagę tego, czy poczęstunki odbywają się w siedzibie firmy czy też poza nią. Dla oceny takich wydatków nie są także istotne takie cechy jak wystawność, wytworność, okazałość poczęstunków. Nie ma bowiem możliwości skonstruowania miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności itp. jednakowego dla wszystkich podmiotów gospodarczych.

Sąd wskazał ponadto, że za wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop należy uznać te, których wyłącznym lub dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań.

Także w wyroku z dnia 16 października 2013 r., sygn. akt II FSK 2442/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że ?oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny?. Jednocześnie w wyroku tym Sąd orzekł, iż kosztami uzyskania przychodu będą wydatki na usługi gastronomiczne w restauracjach nabywane podczas spotkań biznesowych, których celem jest tylko i wyłącznie omówienie z kontrahentami spraw handlowych. Ponadto Sąd zaznaczył, że na podatniku spoczywać będzie ciężar wykazania, że określone wydatki poniesione zostały w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów oraz, że nie były one ukierunkowane na kształtowanie wizerunku firmy, lecz stanowiły element aktywności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę - w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na zakup posiłków (obiadu, lunchu, kolacji) dotyczą spotkań, których wyłącznym celem jest omówienie bieżących spraw składających się na gospodarkę narzędziową klienta - stwierdzić należy, że wydatki takie nie powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów i zaliczane do kosztów reprezentacji. W konsekwencji, stanowisko Spółki należy w tym zakresie uznać za prawidłowe.

Natomiast odnosząc się do zakupu napojów alkoholowych, uznać należy, że wydatki te nie przyczyniają się do osiągnięcia lub zabezpieczenia źródła przychodów. Wydatki te nawet jeżeli uznawane są za zwyczajowo przyjęte i zostaną dostosowane do charakteru spotkania nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

W wyroku z dnia 16 października 2013 r., sygn. akt II FSK 2908/12 Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na zapisy ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. z 1982 r. Nr 35, poz. 230, z późn. zm.), w której zabroniona jest jakakolwiek reklama i promocja alkoholu z nielicznymi wyjątkami. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o wychowaniu w trzeźwości zadania w zakresie przeciwdziałania alkoholizmowi wykonuje się przez odpowiednie kształtowanie polityki społecznej, w szczególności tworzenie warunków sprzyjających realizacji potrzeb, których zaspokajanie motywuje powstrzymywanie się od spożywania alkoholu. Także w myśl przepisów updop, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Trudno zatem jednoznacznie powiązać wydatek na alkohol z zakładanym celem spotkania biznesowego mającego na celu stworzenie dogodnych warunków do rozmów i współpracy. Spotkania biznesowe mają służyć polepszeniu warunków tej współpracy, a co za tym idzie wpływać na zwiększenie osiąganego przychodu, lecz uzyskiwanie tego efektu poprzez zakup napojów alkoholowych należy uznać za pozostające poza związkiem przyczynowym, którego istnienie zakłada art. 15 ust. 1 updop.

W konsekwencji, należy uznać, że stanowisko Wnioskodawcy dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup napojów alkoholowych serwowanych w czasie spotkań biznesowych, jest nieprawidłowe. Wydatki te, jako niespełniające warunków określonych w art. 15 ust. 1 updop, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).