Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup napojów i posiłków spożywanych (...)

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 25 listopada 2013 r. Nr ILPB3/423-398/13-2/JG w ten sposób, iż uznaje stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2013 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych:

• w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup napojów i posiłków spożywanych podczas spotkań z kontrahentami poza siedzibą firmy - za prawidłowe,
• w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup napojów alkoholowych spożywanych podczas spotkań z kontrahentami poza siedzibą firmy - za nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 21 sierpnia 2013 r. Spółka (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie realizacji projektów budowlanych świadcząc kompleksowe usługi deweloperskie. W celu zapewnienia jak najbardziej dogodnych warunków do rozmów, przedstawiciele Wnioskodawcy będą się spotykać w celach biznesowych z kontrahentami poza siedzibą firmy. Bezpośrednie kontakty z kontrahentami pozwolą między innymi na omówienie spraw związanych z działalnością firmy, poznanie potrzeb klientów, przygotowanie odpowiedniej oferty, prowadzenie negocjacji handlowych, a także ustalenie indywidualnych warunków współpracy.

Podczas takich spotkań strony będą zamawiać napoje, posiłki oraz napoje alkoholowe, które spożywane będą w czasie trwania spotkania. Rachunek będzie pokrywać Wnioskodawca jako zapraszający na spotkanie.

Nabywane usługi gastronomiczne nie będą nosić cech okazałości czy wystawności. Ponoszone wydatki przyczynią się do lepszej współpracy, a co za tym idzie do osiągnięcia przychodu i zabezpieczenia jego źródła. Do dobrych obyczajów handlowych i praktyk należy podjęcie zaproszonego kontrahenta (kontrahentów) obiadem lub innym posiłkiem na koszt zapraszającego. Spotkania w restauracji (lub innym lokalu gastronomicznym) nie będą mieć charakteru wytwornego obiadu (kolacji lub lunchu), czy specjalnie zorganizowanej imprezy. Ich celem będzie omówienie bieżących spraw biznesowych, a nie chęć okazania przepychu, wytworności itp.

Posiłki zamawiane będą z obowiązującego menu. Wydatki będą dokumentowane fakturami VAT bądź rachunkami, wtedy gdy dany lokal nie będzie mieć statusu podatnika VAT. Spotkania te będą dotyczyć zarówno kontrahentów krajowych, jak i zagranicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki na obiad (kolację, lunch) z kontrahentami ponoszone na spotkaniu odbywanym w celach biznesowych poza siedzibą Wnioskodawcy będą stanowić koszty uzyskania przychodu przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki ponoszone na obiad (kolację, lunch) z kontrahentami ponoszone na spotkaniu odbywanym w celach biznesowych poza siedzibą Wnioskodawcy będą stanowić koszty uzyskania przychodu przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Według Wnioskodawcy stworzenie właściwego klimatu dla prowadzonej działalności gospodarczej skutkować będzie zwiększeniem przychodu. Wydatki te stanowią drobny poczęstunek, napoje lub posiłek na koszt zapraszającego, będą wydatkami, które mieszczą się w kategorii wskazanych w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. Nr 851, ze zm.; dalej: updop), a nie będą wydatkami, których celem jest jedynie tworzenie bądź poprawa wizerunku firmy na zewnątrz. W rezultacie nie należy klasyfikować ich jako kosztów reprezentacji wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem Wnioskodawcy takie stanowisko w kwestii klasyfikacji wydatków potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770), wydał w dniu 25 listopada 2013 r. interpretację indywidualną (ILPB3/423-398/13-2/JG), w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wyrażonego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 25 listopada 2013 r. Nr ILPB3/423-398/13-2/JG, w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na zakup napojów i posiłków poza siedzibą spółki, nie można uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem za koszty uzyskania przychodu, uważa się takie wydatki, których poniesienie przez podatnika jest spowodowane racjonalnym dążeniem i obiektywną możliwością osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia tego źródła i które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 updop.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub na jego zachowanie oraz zabezpieczenie.

Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Analiza orzecznictwa wskazuje na występowanie poważnych wątpliwości, co do wykładni normy wynikającej z wyżej wymienionych przepisów updop. Sądy administracyjne w swoich orzeczeniach wyrażały pogląd, że skoro ustawodawca nie zdefiniował w sposób jednoznaczny pojęcia reprezentacji, należy posiłkować się definicją słownikową, iż reprezentacja to ?okazałość?, ?wystawność?, ?wytworność? (por. wyroki z dnia 25 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2200/10 i z dnia 27 września 2012 r., sygn. akt II FSK392/11).

W innych orzeczeniach sądy administracyjne uznawały, że termin ?reprezentacja? oznacza ?przedstawicielstwo?, a nie ?wystawność?, ?okazałość?, ?wytworność? (por. wyrok z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1445/10 i z dnia 29 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2571/10 i II FSK 2572/10).

Powołane rozbieżności w orzeczeniach sądów administracyjnych w zakresie kosztów reprezentacji wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów znalazły swoje podsumowanie w wydanym, w składzie siedmiu sędziów wyroku NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11.

W wyroku tym Sąd podkreślił potrzebę indywidualnej oceny stanu faktycznego konkretnej sprawy dotyczącej kwalifikowania kosztów (wydatków) jako kosztów reprezentacji, wskazując, że wymienienie w przepisach podatkowych jako przykładowych kosztów reprezentacji wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności, napojów, nie przesądza o ich wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, pod kątem warunków i okoliczności uzasadniających ich poniesienie.

Dla kwalifikacji danych wydatków jako wydatków na reprezentację wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów nie jest istotne miejsce podawania poczęstunków, świadczenia usług gastronomicznych tzn. nie bierze się pod uwagę tego, czy poczęstunki odbywają się w siedzibie firmy czy też poza nią. Dla oceny takich wydatków nie są także istotne takie cechy jak wystawność, wytworność, okazałość poczęstunków. Nie ma bowiem możliwości skonstruowania miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności itp. jednakowego dla wszystkich podmiotów gospodarczych.

Sąd wskazał ponadto, że za wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop należy uznać te, których wyłącznym lub dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań.

Także w wyroku z dnia 16 października 2013 r., sygn. akt II FSK 2442/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że ?oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny?. Jednocześnie w wyroku tym Sąd orzekł, iż kosztami uzyskania przychodu będą wydatki na usługi gastronomiczne w restauracjach nabywane podczas spotkań biznesowych, których celem jest tylko i wyłącznie omówienie z kontrahentami spraw handlowych. Ponadto Sąd zaznaczył, że na podatniku spoczywać będzie ciężar wykazania, że określone wydatki poniesione zostały w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów oraz, że nie były one ukierunkowane na kształtowanie wizerunku firmy, lecz stanowiły element aktywności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę - w świetle przedstawionego stanu faktycznego, z którego wynika, że ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na zakup posiłków i napojów dotyczą spotkań, których wyłącznym celem jest omówienie spraw związanych z działalnością firmy, poznanie potrzeb klientów, przygotowanie odpowiedniej oferty, prowadzenie negocjacji handlowych, a także ustalenie indywidualnych warunków współpracy - stwierdzić należy, że wydatki takie nie powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodów i zaliczane do kosztów reprezentacji. W konsekwencji, stanowisko Spółki należy w tym zakresie uznać za prawidłowe.

Natomiast biorąc po uwagę kwestię zakupu napojów alkoholowych, uznać należy, że wydatki te nie przyczyniają się do osiągnięcia lub zabezpieczenia źródła przychodów. Wydatki te nawet jeżeli uznawane są za zwyczajowo przyjęte i zostaną dostosowane do charakteru spotkania nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

W wyroku z dnia 16 października 2013 r., sygn. akt II FSK 2908/12 Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na zapisy ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. z 1982 r. Nr 35, poz. 230, z późn. zm.), w której zabroniona jest jakakolwiek reklama i promocja alkoholu z nielicznymi wyjątkami. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o wychowaniu w trzeźwości zadania w zakresie przeciwdziałania alkoholizmowi wykonuje się przez odpowiednie kształtowanie polityki społecznej, w szczególności tworzenie warunków sprzyjających realizacji potrzeb, których zaspokajanie motywuje powstrzymywanie się od spożywania alkoholu. Także w myśl przepisów updop, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Trudno zatem jednoznacznie powiązać wydatek na alkohol z zakładanym celem spotkania biznesowego mającego na celu stworzenie dogodnych warunków do rozmów i współpracy. Spotkania biznesowe mają służyć polepszeniu warunków tej współpracy, a co za tym idzie wpływać na zwiększenie osiąganego przychodu, lecz uzyskiwanie tego efektu poprzez zakup napojów alkoholowych należy uznać za pozostające poza związkiem przyczynowym, którego istnienie zakłada art. 15 ust. 1 updop.

W konsekwencji, należy uznać, że stanowisko Wnioskodawcy dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup napojów alkoholowych serwowanych w czasie spotkań biznesowych, jest nieprawidłowe.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).