Dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce osiągnięty z tytułu uprawiania sportu na terytorium (...)

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 24 października 2012 r. Nr IPPB1/415-959/12-3/EC wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Pani (Wnioskodawczyni) przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu uprawiania sportu, jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

Dnia 24 października 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając ? na podstawie § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) ? w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na wniosek z dnia 25 lipca 2012 r., w którym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni ? osoba fizyczna jest obecnie rezydentem Niemiec. Rozważa natomiast możliwość zmiany rezydencji na polską od 1 stycznia 2013 r. Wnioskodawczyni uprawia indywidualnie określoną dyscyplinę sportu (tenis ziemny kobiet) na poziomie profesjonalnym i zajmuje obecnie pozycję w rankingu WTA. Od 1 stycznia 2013 r. zamierza zarejestrować na własne nazwisko działalność gospodarczą w Polsce, polegającą na świadczeniu usług sportowych i reklamowych w tym na czerpaniu zysków z reklamy podmiotów związanych z uprawianą przezeń dyscypliną sportu np. producentów sprzętu i odzieży sportowej.

1. W ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności będzie ona świadczyła na rzecz podmiotów związanych z uprawianą przezeń dyscypliną sportu np. producentów sprzętu i odzieży sportowej usługi reklamowe i marketingowe, za które wystawiała będzie faktury VAT bezpośrednio podmiotom reklamowanym. Wynagrodzenie za świadczone usługi może być również częściowo rozliczane poprzez dostarczenie Wnioskodawczyni sprzętu i odzieży produkowanej przez reklamowane podmioty.
   
2. Wnioskodawczyni w przyszłym roku, już jako polski rezydent, weźmie udział w kilkunastu turniejach na całym świecie, w szczególności w Wielkiej Brytanii (Wimbledon), gdzie ma dużą szansę dotrzeć do ćwierćfinału, półfinału czy nawet finału i uzyskać z tego tytułu nagrodę pieniężną i/lub rzeczową. Nagroda ta będzie przypadać bezpośrednio Wnioskodawczyni. Pobyt w Wielkiej Brytanii nie będzie finansowany ani całkowicie ani w głównej mierze z funduszy publicznych żadnego z państw (ani Wielkiej Brytanii ani Polski), jego jednostki terytorialnej, organu lokalnego lub instytucji rządowej.
   
3. Wnioskodawczyni w przyszłym roku, już jako polski rezydent, weźmie udział w kilkunastu turniejach na całym świecie, w szczególności w Chinach, gdzie ma dużą szansę dotrzeć do ćwierćfinału, półfinału czy nawet finału i uzyskać z tego tytułu nagrodę pieniężną i/lub rzeczową. Nagroda ta będzie przypadać bezpośrednio Wnioskodawczyni, a udział w turniejach nie będzie odbywał się w ramach programu współpracy uzgodnionej przez obydwa państwa (tj. Polskę i Chiny).
   
   

W związku z powyższym Wnioskodawczyni zadała następujące pytania:

1. Czy w opisanym przyszłym stanie faktycznym istnieje możliwość opodatkowania przychodów uzyskiwanych z tytułu kontraktów reklamowych, umów sponsorskich itp. zawartych z podmiotami związanymi z uprawianą dyscypliną sportu, jako przychodów z działalności gospodarczej przy zastosowaniu liniowej stawki podatku dochodowego?
   
2. Czy w opisanym przyszłym stanie faktycznym, nagroda pieniężna lub rzeczowa, którą Wnioskodawczyni ewentualnie wygra w turnieju tenisa ziemnego kobiet na terenie Wielkiej Brytanii, na podstawie art. 16 ust. 1 Konwencji między RP a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobieganiu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, będzie podlegała wyłącznie w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym u źródła w Wielkiej Brytanii czy również podatkiem dochodowym w Polsce, a jeżeli tak to na jakich zasadach i w jakiej wysokości (według jakiej stawki)?
   
3. Czy w opisanym przyszłym stanie faktycznym nagroda pieniężna lub rzeczowa, którą Wnioskodawczyni ewentualnie wygra w turnieju tenisa ziemnego kobiet na terenie Chin, na podstawie art. 17 ust. 1 Umowy między rządem RP Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu będzie podlegała wyłącznie i w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym u źródła w Chinach czy również podatkiem dochodowym w Polsce, a jeżeli tak to na jakich zasadach i w jakiej wysokości (według jakiej stawki)?
   
   

Niniejsza zmiana interpretacji dotyczy interpretacji indywidualnej, której przedmiotem była odpowiedź na pytania drugie i trzecie.

Zdaniem Wnioskodawczyni,

Ad. 2.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 Konwencji między RP a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, bez względu na postanowienia art. 7 (zyski przedsiębiorstw) i 14 (dochody z pracy najemnej) niniejszej Konwencji, dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie uzyskany z tytułu działalności artystycznej, na przykład artysty scenicznego, filmowego, radiowego lub telewizyjnego, jak też muzyka lub sportowca, osobiście wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie. Taki właśnie charakter, tj. osobisty udział w turnieju tenisa zimnego, będzie miała działalność Wnioskodawcy, z tytułu której może uzyskać nagrodę (przychód) w Wielkiej Brytanii. W związku tym, wszelkie przychody uzyskane z tytułu nagród rzeczowych lub pieniężnych w turniejach, które odbędą się na terenie Wielkiej Brytanii, tj. w ogóle nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce. Ponadto, przychody te nie będą uwzględniane w Polsce dla celów ustalenia stawki podatkowej od dochodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce.

Ad. 3.

Zgodnie z Art. 17 ust. 1 Umowy między rządem RP Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, bez względu na postanowienia artykułów 14 (wolne zawody) i 15 (praca najemna) dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z tytułu działalności artystycznej, na przykład artysty scenicznego, filmowego, radiowego lub telewizyjnego, jak też muzyka lub sportowca, z osobiście wykonywanej w tym charakterze działalności w drugim Umawiającym się Państwie może być opodatkowany w tym drugim Państwie. Taki właśnie charakter, tj. osobisty udział w turnieju tenisa ziemnego, będzie miała działalność Wnioskodawcy, z tytułu której może uzyskać nagrodę (przychód) w Chinach. W związku z tym, wszelkie przychody uzyskane z tytułu nagród rzeczowych lub pieniężnych w turniejach, które odbędą się na terenie Chin będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym (źródła) wyłącznie w Chinach, tj. w ogóle nie będą uwzględniane w Polsce dla celów ustalenia stawki podatkowej od dochodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznał za nieprawidłowe, stwierdzając, że przychody z uprawiania przez Wnioskodawczynię sportu ? tenisa ziemnego kobiet, mogą zostać zakwalifikowane do źródła przychodu ?działalność gospodarcza? i opodatkowane na zasadach określonych w art. 30c ustawy. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż ?jeżeli Wnioskodawczyni nie osiągnie w Polsce żadnych dochodów opodatkowanych według skali podatkowej, nie będzie miała obowiązku składania zeznania rocznego, w którym wykazałaby dochody uzyskane w Wielkiej Brytanii oraz ?w przypadku uzyskania przez Wnioskodawczynię na terenie Rzeczypospolitej Polskiej dochodów z innych źródeł (?) należy dodać dochody zwolnione z opodatkowania (tj. dochody uzyskane w Chinach).?

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego Minister Finansów stwierdza co następuje:

Stosownie do postanowień art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej ?ustawą?, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
   
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
   
   

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b ustawy, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni uprawia indywidualnie tenis ziemny. Od dnia 1 stycznia 2013 r. zamierza zmienić rezydencję podatkową na polską i od tego dnia zarejestrować w Polsce działalność gospodarczą na własne nazwisko w zakresie świadczenia usług sportowych i reklamowych w tym polegającą na czerpaniu zysków z reklamy podmiotów związanych z uprawianą dyscypliną sportu np. producentów sprzętu i odzieży sportowej. Wnioskodawczyni w 2013 r. jako polski rezydent zamierza wziąć udział w kilkunastu turniejach tenisowych na całym świecie, w tym w Wielkiej Brytanii i Chinach. Z tego tytułu za dotarcie do ćwierćfinału, półfinału czy nawet finału może uzyskać nagrodę pieniężną i/lub rzeczową. Pobyt Wnioskodawczyni w Wielkiej Brytanii i w Chinach nie będzie finansowany z funduszy publicznych żadnego z państw.

W związku z powyższym zauważyć należy, iż w art. 10 ust. 1 ustawy, ustawodawca dokonał rozróżnienia źródeł przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, odrębnie wskazując m.in.:

• działalność wykonywaną osobiście (pkt 2),
  
• pozarolniczą działalność gospodarczą (pkt 3).
  
  

Zgodnie z definicją działalności gospodarczej (art. 5a pkt 6 ustawy), ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
   
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
   
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
   
   - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.
   
   

Kluczowe do zajęcia stanowiska w przedmiotowej sprawie jest dokonanie analizy definicji pozarolniczej działalności gospodarczej zawartej w art. 5a pkt 6 i uzupełnionej w art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
   
2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
   
3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.
   
   

W definicji działalności gospodarczej można wyróżnić kilka elementów, które tworzą to pojęcie, a mianowicie jest to działalność zarobkowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzona we własnym imieniu. Istotne znaczenie ma też okoliczność, żeby uzyskane przychody nie były zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w ustawie.

Zarobkowy charakter działalności oznacza, że działalność ta jest nastawiona na osiągnięcie zysku, dochodu.

Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym to prowadzenie tej działalności w sposób metodyczny, zaplanowany, systematyczny, uporządkowany. O zorganizowanym charakterze działalności zarobkowej może świadczyć ponadto wyodrębnienie istnienia pewnych składników materialnych i niematerialnych służących prowadzeniu tej działalności, czy też przyjęcie przez ten podmiot określonej formy organizacyjno-prawnej i dopełnienie wymogu rejestracji w ewidencji działalności gospodarczej, choć tych okoliczności nie należy uważać za element decydujący o zorganizowanym charakterze prowadzonych działań.

Wykonywanie działalności w sposób ciągły to prowadzenie jej w sposób stały, nie okazjonalny. Ciągłość działania wiąże się z jej planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń. Działanie we własnym imieniu oznacza, ze podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki (podobnie w prawomocnym wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 5 października 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 709/10).

W sprawie będącej przedmiotem wniosku decydujące znaczenie ma okoliczność, że w obszarze podatku dochodowego od osób fizycznych, przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą być tylko te przychody, które nie są przez ustawę zaliczane do przychodów z pozostałych źródeł. Jak trafnie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 1000/10, ?jeżeli nawet określona działalność ze względu na swoje cechy (zarobkowy charakter, zorganizowany i ciągły sposób realizacji (?)) w rozumieniu potocznym lub też (hipotetycznie) na podstawie prawa regulującego prowadzenie działalności gospodarczej mogłaby zostać uznana za działalność gospodarczą, to w przypadku, w którym przychody z niej uzyskiwane ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza do źródeł przychodów wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 tej ustawy, działalność ta działalnością gospodarczą w obszarze opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie będzie.?. Jednocześnie NSA podkreślił, że ustawodawca, na zasadzie autonomii prawa podatkowego ?z kręgu działalności, która w innych obszarach mogłaby zostać (ewentualnie) uznana za działalność gospodarczą, wyłączył aktywność podatników, z której przychody zaliczył do źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 u.p.d.o.f.?

Warto również przytoczyć stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy wyrażone w wyroku z dnia 4 września 2012 r. sygn. akt I SA/Bd 589/12, w którym podkreślono, że z definicji legalnej pozarolniczej działalności gospodarczej wynika, że ?ustawodawca dopuszcza możliwość wystąpienia sytuacji, w której działalność podatnika będzie spełniała wszystkie przesłanki działalności gospodarczej przy jednoczesnym spełnieniu przesłanek kwalifikujących ją do innych źródeł przychodu. W takim stanie faktycznym pierwszeństwo mają inne, poza działalnością gospodarczą, źródła przychodów.?.

Biorąc pod uwagę powyższe, nawet w sytuacji, w której osoba fizyczna będąca sportowcem prowadzi działalność polegającą na ?świadczeniu usług sportowych i reklamowych w tym na czerpaniu zysków z reklamy podmiotów związanych z uprawianą przezeń dyscypliną sportu np. producentów sprzętu i odzieży sportowej.?, w warunkach pozarolniczej działalności gospodarczej, to przychody z tego rodzaju usług nie będą zaliczane do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody ze świadczenia tego rodzaju usług zalicza do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do postanowień art. 13 pkt 2 ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, uważa się przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych.

Zatem przychody uzyskiwane przez sportowców z tytułu uprawiania sportu, w tym nagrody pieniężne i/lub rzeczowe z tytułu zajęcia premiowanych nagrodą miejsc w turnieju tenisowym, należy zakwalifikować do przychodów z osobistego wykonywania działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 ustawy. O osobistym charakterze wykonywanej przez Wnioskodawczynię działalności świadczy chociażby fakt, iż nie może Ona delegować innej osoby do wzięcia udziału w turnieju tenisowym, do uczestniczenia w którym się zgłosiła.

Kwestia kwalifikacji do odpowiedniego źródła przychodów osiąganych z uprawiana sportu wielokrotnie była przedmiotem rozstrzygnięć przed sądami administracyjnymi. Przykładowo w wyroku z dnia 25 stycznia 2011 r. sygn. akt II FSK 1002/10, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż "Przychody tego rodzaju są wymienione wprost i dosłownie w przepisie art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f., którego zastosowanie - poprzez art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. wyłącza możliwość zaliczenia wymienionych przychodów do przychodów z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., a co za tym idzie do źródła przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Jeżeli nawet uprawianie przez skarżącego sportu wykonywane było faktycznie w celach zarobkowych, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, to z powodu ustawowego zaliczenia przychodów z tego tytułu do wymienionej w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f. działalności wykonywanej osobiście, przychodów tych nie można zasadnie uznać za przychody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Podkreślić należy, że zaliczenie przychodów z uprawiania sportu do działalności wykonywanej osobiście nie zostało w przepisach art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f. ani też w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. w żaden sposób kwalifikowane, ograniczone lub zastrzeżone jakimikolwiek warunkami, na przykład: określonego nakładu pracy, rozmiaru, czasochłonności czy też "zawodowego" lub "niezawodowego" rodzaju tej działalności. Z treści art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f. w szczególności nie wynika, że wymienione w niej uprawianie sportu jest działalnością wykonywaną osobiście tylko wtedy, gdy nie jest realizowane zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.?

Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 17 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Bd 81/12 stwierdził, iż ?Z umów (bez względu na ich liczbę, co stanowi specyfikę sportu żużlowego), jakie zawiera zawodnik z klubami sportowymi wynika, że reprezentować barwy tych klubów może jedynie konkretny zawodnik (który zawiera umowę), gdyż to właśnie jego indywidualne cechy i umiejętności kwalifikują go do wykonywania tych czynności. Gdyby natomiast przyjąć, że umowa zawarta jest z podmiotem świadczącym działalność gospodarczą, to nie powinno mieć znaczenia, kto wykonuje czynności z nią związane. W ramach działalności gospodarczej przedsiębiorca nie musi bowiem wykonywać świadczeń osobiście, może powierzyć ich wykonanie zatrudnionym pracownikom, lub zlecić podwykonawcom. Nie jest natomiast możliwe by zawodnik ? posiadający profesjonalną licencję uprawniającą do uprawiania sportu żużlowego ? oddelegował na mecz kogoś w swoim zastępstwie czy zatrudnionego przez siebie pracownika.?

Opodatkowanie dochodu osiągniętego z tytułu uprawiania sportu na terytorium Wielkiej Brytanii reguluje art. 16 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych z dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. Nr 250, poz. 1840), zwanej dalej ?konwencją?.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 konwencji, bez względu na postanowienia art. 7 i 14 konwencji, dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w umawiającym się państwie uzyskany z tytułu działalności artystycznej, na przykład artysty scenicznego, filmowego, radiowego lub telewizyjnego, jak też muzyka lub sportowca, osobiście wykonywanej w drugim państwie, może być opodatkowany w tym drugim państwie.

Stosownie do art. 16 ust. 2 konwencji, jeżeli dochód, mający związek z osobiście wykonywaną działalnością artysty lub sportowca, nie przypada na rzecz tego artysty lub sportowca lecz innej osobie, wówczas taki dochód, bez względu na postanowienia art. 7 i 14 konwencji, może być opodatkowany w tym umawiającym się państwie, w którym działalność tego artysty lub sportowca jest wykonywana.

Powyższe postanowienia nie mają zastosowania do dochodu powstającego w związku z wykonywaniem działalności artysty lub sportowca w umawiającym się państwie, jeżeli pobyt w tym państwie jest całkowicie lub w głównej mierze finansowany z funduszy publicznych jednego lub obu umawiających się państw, jego jednostki terytorialnej, organu lokalnego lub instytucji rządowej (art. 16 ust. 3 konwencji).

W świetle powyższych postanowień należy stwierdzić, iż dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce osiągnięty z tytułu uprawiania sportu na terytorium Wielkiej Brytanii, może być opodatkowany w tym państwie. Jednocześnie dochód ten może być podatkowany w Polsce, przy czym w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu należy zastosować metodę określoną w art. 22 ust. 2 pkt a i c konwencji (metodę wyłączenia z progresją).

Stosownie do art. 22 ust. 2 pkt a i c konwencji, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami konwencji podlega opodatkowaniu w Wielkiej Brytanii, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania. Jednocześnie, Polska może, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub zysków majątkowych takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód.

Stosownie do tej metody, jeżeli Wnioskodawczyni, która ma miejsce zamieszkania w Polsce osiągnie dochód z uprawiania sportu w Wielkiej Brytanii, który może być opodatkowany w Wielkiej Brytanii, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania. Jednocześnie, jeżeli Wnioskodawczyni uzyska inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na zasadach ogólnych według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy, to zgodnie z ww. metodą, dochód uzyskany w Wielkiej Brytanii powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Podatek określa się wówczas na zasadach określonych w art. 27 ust. 8 ustawy, w następujący sposób:

1. do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;
   
2. ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
   
3. ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
   
   

Zasadę opodatkowania przedstawioną powyżej stosuje się wyłącznie w przypadku jeżeli Wnioskodawczyni oprócz dochodów zwolnionych na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnie inne dochody podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych w Polsce. W przeciwnym razie, Wnioskodawczyni nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Jednocześnie zasady opodatkowania tego dochodu na terytorium Polski regulują postanowienia umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów (Dz. U. z 1989 r. Nr 13, poz. 65), zwanej dalej ?umową?.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 umowy, bez względu na postanowienia art. 14 i 15 umowy, dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania w umawiającym się państwie z tytułu działalności artystycznej, na przykład artysty scenicznego, filmowego, radiowego lub telewizyjnego, jak też muzyka lub sportowca, z osobiście wykonywanej w tym charakterze działalności w drugim umawiającym się państwie, może być opodatkowany w tym drugim państwie.

Natomiast, zgodnie z art. 17 ust. 2 umowy, jeżeli dochód mający związek z osobistą działalnością wykonywaną przez takiego artystę lub sportowca nie jest wypłacany artyście lub sportowcowi, ale innej osobie, dochód taki - bez względu na postanowienia art. 7, 14 i 15 umowy - będzie opodatkowany w tym umawiającym się państwie, w którym działalność takiego artysty lub sportowca jest wykonywana.

Bez względu na postanowienia powyższych ustępów, dochód uzyskany przez artystów lub sportowców, mających miejsce zamieszkania w umawiającym się państwie, z tytułu działalności prowadzonej w drugim umawiającym się państwie, wykonywanych w ramach programu wymiany kulturalnej lub sportowej, uzgodnionego między rządami obu umawiających się państw, będzie zwolniony z opodatkowania w tym drugim umawiającym się państwie (art. 17 ust. 3 umowy).

W świetle powyższych postanowień, dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce osiągnięty z tytułu uprawiania sportu na terytorium Chin, może być opodatkowany w tym państwie. Jednocześnie dochód ten może być podatkowany w Polsce, przy czym w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu należy zastosować metodę określoną w art. 23 ust. 1 pkt a i d umowy (metodę wyłączenia z progresją). Podatek określa się wówczas na zasadach opisanych powyżej, o których mowa w art. 27 ust. 8 ustawy. Podobnie jak w przypadku opodatkowania dochodów osiągniętych w Wielkiej Brytanii, metodę wyłączenia z progresją stosuje się wyłącznie w przypadku jeżeli Wnioskodawczyni oprócz dochodów zwolnionych na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnie inne dochody podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych w Polsce. W przeciwnym razie, Wnioskodawczyni nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku złożonym w dniu 6 sierpnia 2012 r. należy uznać za nieprawidłowe.

Z tych względów należało zmienić z urzędu interpretację indywidualną z dnia 24 października 2012 r. Nr IPPB1/415-959/12-3/EC, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

P O U C Z E N I E

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm., zwanej dalej ?ustawą?). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.