Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w momencie poniesienia wstępnej (...)

Uzasadnienie

W dniu 16 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w momencie poniesienia wstępnej opłaty leasingowej.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Przedmiotem działalności Spółki jest prowadzenie usług rozrywkowych w zakresie organizowania gier na automatach losowych o niskich wygranych. Spółka prowadzi działalność na terenie całego kraju w 16 województwach poprzez siedem oddziałów. W bieżącym roku (2008) w miesiącu czerwcu i październiku Spółka zawarła dwie umowy leasingu operacyjnego (odpisów amortyzacyjnych dokonuje leasingodawca) oraz zamierza w najbliższym okresie zawrzeć następne. Przedmiotem umów są samochody osobowe i ciężarowe wykorzystywane w prowadzonej działalności. Zgodnie z zawartymi umowami Spółka uiściła opłaty wstępne w wysokościach 10% i 17,6% wartości przedmiotu umowy. Ponadto uiszcza comiesięczne raty czynszowe oraz ubezpieczeniowe przedmiotów umów leasingowych. Bez uiszczenia opłaty wstępnej nie wydano by przedmiotu leasingu.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym zadano pytanie, czy Spółka może zaliczyć w koszty uzyskania przychodu opłatę wstępną z tytułu zawarcia umowy leasingu jednorazowo po uiszczeniu tej opłaty.

Zdaniem Wnioskodawcy opłata wstępna była warunkiem przystąpienia do umowy leasingowej i może być jednorazowo zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.

W dniu 9 marca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wydał interpretację indywidualną nr IBPBI/2/423-1165/08/AP, w której uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe i stwierdził, że wstępnej opłaty leasingowej nie można bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika, gdyż jest ona uiszczana jednorazowo przy podpisywaniu umowy leasingowej przed wydaniem przedmiotu leasingu, a jej zapłata jest warunkiem koniecznym do rozpoczęcia realizacji umowy leasingu. Tak więc zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych opłata wstępna podlega rozliczeniu i zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczy, tj. okresu trwania umowy leasingu.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Minister Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, zgodnie z którym opłata wstępna leasingowa może być jednorazowo zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jest prawidłowe.

Stwierdzić należy, że przyjęta przez organy podatkowe linia rozpatrywania spraw, zgodnie z którą opłatę wstępną leasingową należało rozliczać w czasie była kwestionowana przez sądy administracyjne. Cechą charakterystyczną orzeczeń, które kwestionują przyjętą przez organy podatkowe linię rozpatrywania spraw jest uznanie, że wstępna opłata leasingowa ma charakter opłaty samoistnej bezzwrotnej, nieprzypisanej do poszczególnych rat leasingowych, natomiast jej poniesienie jest warunkiem koniecznym do realizacji umowy leasingu. Opłata ta jest wydatkiem jednorazowym związanym z zawarciem umowy leasingu, a w konsekwencji i wydaniem samego przedmiotu leasingu.

Taką linię orzecznictwa prezentują m.in. wyroki NSA: z dnia 19 marca 2010 r. sygn. akt II FSK 1731/08, z dnia 23 marca 2010 r. sygn. akt II FSK 1733/08, z dnia 19 stycznia 2011 r. sygn. akt II FSK 1546/09, z dnia 26 stycznia 2011 r. sygn. akt II FSK 1646/09 oraz z dnia 17 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 59/10.

We wskazanych wyżej wyrokach stwierdzono, że dla potrzeb podatkowych wstępna opłata leasingowa powinna zostać rozliczona w kosztach uzyskania przychodów jednorazowo, bez konieczności rozliczania jej w czasie. Opłatę taką wnosi leasingobiorca zanim leasing zostanie uruchomiony. I to właśnie od wniesienia tej opłaty zależy, czy do leasingu w ogóle dojdzie.

Na przykład w wyroku z dnia 26 stycznia 2011 r. sygn. akt II FSK 1646/09 Sąd stwierdził, że ?opłata wstępna w leasingu operacyjnym, nazywana również czynszem zerowym lub inicjalnym, pierwszą ratą leasingową czy też kaucją gwarancyjną, ma charakter samoistny, nieprzypisany do poszczególnych rat leasingowych. Jej poniesienie jest warunkiem koniecznym do zawarcia umowy leasingu i następuje przed jej faktycznym zrealizowaniem?.

W powołanych wyrokach wyraźnie zaznaczono, że w przypadku, gdy w umowie leasingu nie znajduje się zapis, zgodnie z którym opłata inicjalna jest opłatą na poczet usługi wykonywanej przez okres jej trwania, to należy ją uznać za koszt jednorazowy, w momencie poniesienia. Nie ma wówczas podstaw, by traktować ją jako koszt, który dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. Taka kwalifikacja oznaczałaby, że nie ma żadnej różnicy między opłatą wstępną a jednorazową płatnością z tytułu świadczenia usługi leasingu za cały okres trwania tej umowy uiszczoną z góry.

Według NSA, użyty w ustawach o podatku dochodowym zwrot "kosztów dotyczących okresu przekraczającego rok podatkowy" odnosi się do wydatków dotyczących świadczeń wykonywanych w kilku okresach. Nie ma natomiast zastosowania do wydatków związanych ze świadczeniami wykonanymi jednorazowo, lecz wykorzystywanymi lub odnoszącymi skutek przez dłuższy czas, do jakich zaliczyć należy opłatę wstępną.

W związku z przedstawionym powyżej orzecznictwem Minister Finansów stwierdza, że nie ma podstaw by w przedstawionym przez podatnika stanie faktycznym, traktować wstępną opłatę leasingową jako koszt, który dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy. Nie znajduje do niej zatem zastosowania art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z przywołanym orzecznictwem nie ma także podstaw do kwestionowania możliwości zaliczenia, zgodnie ze stanowiskiem Podatnika, poniesionego przez niego wydatku na opłacenie opłaty wstępnej do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, bez konieczności rozliczania jej w czasie.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienionej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).