Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

8.11.2013

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 03 lipca 2009 r. Nr ILPB2/415-384/09-2/TR wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 06 kwietnia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie opodatkowania przychodów ze sprzedaży udziałów w nieruchomościach, jest prawidłowe.

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 03 lipca 2009 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów ze sprzedaży nieruchomości. Interpretacja wydana została na wniosek Pani z dnia 06 kwietnia 2009 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że:

Mąż Wnioskodawczyni zmarł w dniu 30 października 2003 r. Na podstawie ustawy do spadku powołani zostali: Wnioskodawczyni jako żona spadkodawcy oraz córka spadkodawcy, każda do 1/2 części spadku. W dniu 21 listopada 2003 r. córka spadkodawcy oświadczeniem złożonym przed notariuszem odrzuciła spadek. W konsekwencji powyższego spadek na podstawie ustawy nabyli Wnioskodawczyni oraz dzieci córki spadkodawcy: małoletni A. i B., każdy w 1/4 części. Postanowieniem z dnia 27 marca 2007 r. Sąd Rejonowy, w sprawie z wniosku Wnioskodawczyni, w przedmiocie stwierdzenia nabycia spadku po spadkodawcy, przy udziale uczestników: córki spadkodawcy oraz małoletnich ? A. i B., stwierdził, że spadek po mężu Wnioskodawczyni nabyli na podstawie ustawy: Wnioskodawczyni w 1/2 części oraz wnuki A. i B. - każdy w 1/4 części. Postanowienie uprawomocniło się z dniem 18 kwietnia 2007 r.

W skład spadku wchodziły m. in. następujące przedmioty majątkowe:

udział w wysokości 1/2 we własności nieruchomości gruntowej niezabudowanej o powierzchni całkowitej 00.57.09 ha,
udział w wysokości 1/2 we własności niezabudowanej nieruchomości (grunty orne) o powierzchni całkowitej 00.11.20 ha,
udział w wysokości 1/2 we własności nieruchomości (tereny mieszkaniowe) o powierzchni całkowitej 00.59.82 ha.

Wszystkie wyżej wymienione nieruchomości wchodziły w skład wspólności ustawowej małżeńskiej spadkodawcy oraz Wnioskodawczyni (żony spadkodawcy). W związku z powyższym z chwilą śmierci spadkodawcy Wnioskodawczyni z tytułu ustania wspólności ustawowej małżeńskiej stała się właścicielem w udziale wynoszącym 1/2 części w każdej ze wskazanych powyżej w punktach 1, 2, 3 nieruchomości.

W związku z powyższym, a w szczególności biorąc pod uwagę postanowienie z dnia 27 marca 2007 r. o stwierdzeniu nabycia spadku, Wnioskodawczyni odziedziczyła udział w wysokości 1/4 we własności każdej z nieruchomości wskazanych powyżej w punktach 1, 2, 3, wnuk spadkodawcy B. odziedziczył udział w wysokości 1/8 we własności każdej z nieruchomości wskazanych powyżej w punktach 1, 2, 3, zaś wnuk spadkodawcy A. odziedziczył udział w wysokości 1/8 we własności każdej z nieruchomości wskazanych powyżej w punktach 1, 2, 3.

W dniu 7 sierpnia 2008 r. pomiędzy spadkobiercami, tj. Wnioskodawczynią oraz małoletnimi A. i B. została zawarta umowa o dział spadku w formie aktu notarialnego. Dział spadku został dokonany bez żadnych spłat ani dopłat m.in. w ten sposób, iż:

małoletni A. nabył jako wyłącznie uprawniony m.in.:
1. udział wynoszący 1/4 części we własności nieruchomości gruntowej niezabudowanej położonej o powierzchni całkowitej 00.57.09 ha,
2. udział wynoszący 1/4 części we własności niezabudowanej nieruchomości (grunty orne) o powierzchni całkowitej 00.11.20 ha,
małoletni B. nabył jako wyłącznie uprawniony m.in.:
1. udział wynoszący 1/4 części we własności nieruchomości gruntowej niezabudowanej o powierzchni całkowitej 00.57.09 ha,
2. udział wynoszący 1/4 części we własności niezabudowanej nieruchomości (grunty orne) o powierzchni całkowitej 00.11.20 ha.

Wnioskodawczyni nabyła jako wyłącznie uprawniona m.in.:

udział wynoszący 1/2 części we własności nieruchomości (tereny mieszkaniowe) o powierzchni całkowitej 00.59.82 ha.

Wnioskodawczyni jest zameldowana w nieruchomości (tereny mieszkaniowe) o powierzchni całkowitej 00.59.82 ha od lutego 2005 r.

Wnioskodawczyni oraz spadkodawca nabyli przedmiotowe nieruchomości wymienione powyżej w punktach 1, 2, 3, wchodzące w 1/2 części w skład spadku do majątku wspólnego w następujących datach:

nieruchomość gruntową niezabudowaną o powierzchni całkowitej 00.57.09 ha w dniu 10 kwietnia 2002 r.,
niezabudowaną nieruchomość (grunty orne) o powierzchni całkowitej 00.11.20 ha w dniu 10 kwietnia 2002 r.,
nieruchomość (tereny mieszkaniowe) o powierzchni całkowitej 00.59.82 ha w dniu 5 grudnia 1996 r.

Wnioskodawczyni zamierza sprzedać następujące udziały we własności nieruchomości przysługujące Jej z tytułu ustania wspólności ustawowej małżeńskiej:

udział w wysokości 1/2 we własności nieruchomości gruntowej niezabudowanej o powierzchni całkowitej 00.57.09 ha,
udział w wysokości 1/2 we własności niezabudowanej nieruchomości (grunty orne) o powierzchni całkowitej 00.11.20 ha,
udział w wysokości 1/2 we własności nieruchomości (tereny mieszkaniowe) o powierzchni całkowitej 00.59.82 ha.

Nadto Wnioskodawczyni zamierza również sprzedać udział w wysokości 1/2 we własności nieruchomości (tereny mieszkaniowe) o powierzchni całkowitej 00.59.82 ha, nabyty częściowo w drodze spadku, a częściowo w drodze działu spadku. Wnioskodawczyni nabyła połowę omawianego udziału w wysokości 1/2 w drodze spadku, a połowę w drodze działu spadku.

Połowa udziału w wysokości 1/2 nabyta w drodze spadku stanowi udział w wysokości 1/4 własności całej nieruchomości, natomiast połowa udziału w wysokości 1/2 nabyta w drodze działu spadku stanowi udział w wysokości 1/4 własności całej nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Wnioskodawczyni będzie zwolniona z obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży udziału w wysokości 1/2 we własności nieruchomości gruntowej niezabudowanej o powierzchni całkowitej 00.57.09 ha, przysługującego Jej z tytułu ustania wspólności ustawowej małżeńskiej?
Czy Wnioskodawczyni będzie zwolniona z obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży udziału w wysokości 1/2 we własności niezabudowanej nieruchomości (grunty orne) o powierzchni całkowitej 00.11.20 ha, przysługującego Jej z tytułu ustania wspólności ustawowej małżeńskiej?
Czy Wnioskodawczyni będzie zwolniona z obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży udziału w wysokości 1/2 we własności nieruchomości (tereny mieszkaniowe) o powierzchni całkowitej 00.59.82 ha, przysługującego Jej z tytułu ustania wspólności ustawowej małżeńskiej?
Czy Wnioskodawczyni będzie zwolniona z obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży udziału w wysokości 1/2 we własności nieruchomości (tereny mieszkaniowe) o powierzchni całkowitej 00.59.82 ha, nabytego przez Nią w połowie (tj. 1/4 części całej nieruchomości) w drodze spadku, a w połowie (tj. 1/4 części całej nieruchomości) w drodze działu spadku po mężu?

Zdaniem Wnioskodawczyni, będzie Ona zwolniona od zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży udziałów w przedmiotowych nieruchomościach.

Zgodnie z art. 31 § 1 zdanie pierwsze Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Nadto w świetle art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. W przypadku ustania wspólności ustawowej małżeńskiej np. w wyniku śmierci jednego z małżonków udział w wysokości 1/2 majątku wspólnego przypada małżonkowi pozostałemu przy życiu, zaś udział w wysokości 1/2 majątku wspólnego wchodzi w skład spadku po zmarłym małżonku. Jeżeli nieruchomość została nabyta przez oboje małżonków do wspólności ustawowej małżeńskiej w czasie trwania małżeństwa, wówczas datą nabycia udziału w tej nieruchomości przypadającego małżonkowi pozostałemu przy życiu z tytułu ustania wspólności ustawowej małżeńskiej w wyniku śmierci jednego z małżonków, jest data nabycia nieruchomości przez oboje małżonków. Skutkiem śmierci jednego z małżonków jest jedynie ustanie wspólności majątkowej i niejako automatyczny podział wspólnego majątku na dwie równe części, z których jedna wchodzi w skład spadku po zmarłym małżonku, zaś druga przypada małżonkowi pozostałemu przy życiu.

Zdaniem Wnioskodawczyni do udziałów w wysokości 1/2 w każdej z trzech omawianych nieruchomości przysługujących Jej w wyniku ustania wspólności ustawowej małżeńskiej zastosowanie znajdą przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8) lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym źródłami przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż nabyła przedmiotowe udziały w nieruchomościach w latach 1996 oraz 2002. Zdaniem Wnioskodawczyni upłynął już pięcioletni okres wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, nie będzie Ona zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży udziału w wysokości 1/2 części we własności nieruchomości gruntowej niezabudowanej o powierzchni całkowitej 00.57.09 ha, udziału w wysokości 1/2 we własności niezabudowanej nieruchomości (grunty orne) o powierzchni całkowitej 00.11.20 ha oraz udziału w wysokości 1/2 we własności nieruchomości (tereny mieszkaniowe) o powierzchni całkowitej 00.59.82 ha, przysługujących Wnioskodawczyni z tytułu ustania wspólności ustawowej małżeńskiej.

Zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, zaś w świetle art. 925 Kodeksu cywilnego spadkobierca nabywa spadek z chwilą śmierci spadkodawcy. Z powyższego wynika, iż spadkobierca nabywa spadek z chwilą śmierci spadkodawcy.

Wnioskodawczyni podaje, że dokonując oceny powstania obowiązku podatkowego sprzedawcy nieruchomości bądź udziału w nieruchomości nabytej uprzednio w drodze dziedziczenia należy kierować się przepisami prawa podatkowego obowiązującymi w dniu śmierci spadkodawcy.

W dniu śmierci spadkodawcy, tj. w dniu 30 października 2003 r. obowiązywały przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późniejszymi zmianami), w następującym brzmieniu: Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) w całości -jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 został uchylony przez art. 1 pkt 4 lit. a) tiret trzecie ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), która weszła w życie w dniu 1 stycznia 2007 r. Na mocy art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Z powyższego wynika, iż przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomości (tereny mieszkaniowe) o powierzchni całkowitej 00.59.82 ha, nabytego przez Wnioskodawczynię w drodze spadku po mężu nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późniejszymi zmianami) w brzmieniu obowiązującym w dniu nabycia udziału w przedmiotowej nieruchomości, tj. w dniu śmierci spadkodawcy, tj. w dniu 30 października 2003 r.

Wnioskodawczyni zaznacza, iż nabyła udział w wysokości 1/4 we własności wskazanej powyżej nieruchomości bezpośrednio w drodze spadku po mężu, zaś dodatkowo udział w wysokości 1/4 we własności tej samej nieruchomości w drodze działu spadku po mężu. W konsekwencji Wnioskodawczyni przysługuje udział w wysokości 1/2 w omawianej nieruchomości wchodzącej w 1/2 w skład spadku po mężu.

Wnioskodawczyni podkreśla, iż dział spadku został dokonany bez żadnych spłat ani dopłat. Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawczyni, udział nabyty w wyniku działu spadku, który został dokonany bez żadnych spłat ani dopłat, jest udziałem otrzymanym w drodze spadku. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawczyni, udział w wysokości 1/2 we własności nieruchomości (tereny mieszkaniowe) o powierzchni całkowitej 00.59.82 ha, został przez Nią nabyty w drodze spadku, a zatem w dniu otwarcia spadku, tj. w chwili śmierci spadkodawcy, która nastąpiła w dniu 30 października 2003 r.

Wobec powyższego, według Wnioskodawczyni do oceny Jej obowiązku podatkowego, w przypadku zbycia przez Nią udziału w przedmiotowej nieruchomości, należy stosować przepisy prawa w brzmieniu obowiązującym w dniu nabycia spadku, tj. w dniu 30 października 2003 r.

Na wypadek uznania, iż udział w wysokości 1/4 we własności wskazanej powyżej nieruchomości, nabyty w drodze działu spadku po mężu, został nabyty w dniu działu spadku, a nie w dniu śmierci spadkodawcy, Wnioskodawczyni wskazuje, iż jest zameldowana w budynku znajdującym się na przedmiotowej nieruchomości od lutego 2005 r. W związku z powyższym, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w dniu działu spadku, tj. w dniu 7 sierpnia 2008 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a) - d) ww. przepisu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Przepisem art. 1 pkt 11) lit. a) tiret piętnasty ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), która weszła w życie w dniu 1 stycznia 2009 r., uchylono w art. 21 ust. 1 pkt 126. Jednak zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż brzmienie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 126 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w dniu działu spadku, tj. w dniu 7 sierpnia 2008 r. oraz w dniu 31 grudnia 2008 r. było tożsame.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 03 lipca 2009 r. Nr ILPB2/415-384/09-2/TR, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał stanowisko Wnioskodawczyni za prawidłowe, wskazując m.in., że (...) Podkreślić zatem należy, iż zwolnienie to nie będzie dotyczyło przychodu ze sprzedaży udziału w gruncie, na którym jest posadowiony przedmiotowy budynek mieszkalny (?).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
prawa wieczystego użytkowania gruntów,

? jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588, z późn. zm.) od dnia 1 stycznia 2007 r. zmienione zostały zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) od dnia 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 30e ust. 1, ust. 2 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.), od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Podatek obliczony od dochodu z odpłatnego zbycia wskazanych nieruchomości i praw płatny jest w terminie złożenia zeznania rocznego za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.), wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

? jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 21 ustawy (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.), zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 126, ma zastosowanie do przychodów podatnika, który, w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Stosownie do art. 8 ust. 3 powołanej wyżej ustawy, oświadczenie wymienione w art. 21 ust. 21 podatnicy składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy (14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma zastosowania).

Problematyka dotycząca zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego (lokalu mieszkalnego) wraz z udziałem w gruncie znalazła odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w dniu 02 kwietnia 2012 r. podjął uchwałę sygn. akt II FPS 3/11, wskazując m.in., że: ?(?) ulga meldunkowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a/ ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., obejmowała swoim zakresem nie tylko przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, ale także gruntu, na którym budynek ten został posadowiony (?) W art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a/ u.p.d.o.f. ? jak już wyżej stwierdzono w oparciu o odwołanie do art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f. ? uregulowano tzw. "ulgę meldunkową", w której zakresie mieści się nieruchomość pojęta jako grunt wraz ze związanym z nim budynkiem mieszkalnym (art. 46 K.c.). Redakcja tego przepisu u.p.d.o.f. wskazuje, że normy prawa cywilnego, zawarte w art. 46 i art. 47 K.c., uzupełniają normę prawa podatkowego i stanowią budulec dla instytucji prawnopodatkowej tzw. "ulgi meldunkowej (?)."

Po podjęciu uchwały przez Naczelny Sąd Administracyjny ugruntowała się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych stanowiąca, iż przedmiotowe zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych obejmuje również przychody uzyskane ze sprzedaży budynku mieszkalnego (lokalu mieszkalnego) wraz z udziałem w gruncie np.: wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 1035/10; wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2612/10; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 27 czerwca 2012 r. sygn. akt I SA/Po 455/12; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 23 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1244/12.

Odnosząc się do opisanego przez Wnioskodawczynię zdarzenia przyszłego wskazać należy, iż sprzedaż nieruchomości stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli sprzedaż ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje po upływie tego okresu, przychód ze sprzedaży nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem sprzedaż przez Wnioskodawczynię wskazanych udziałów we własności nieruchomości nabytych w ramach małżeńskiej wspólności ustawowej w 1996 r. oraz w 2002 r. nie będzie stanowiła źródła przychodów, gdyż nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie, tj. od 1996 r. oraz od 2002 roku.

Odpłatne zbycie 1/2 udziału w nieruchomości o powierzchni całkowitej 00.59.82 ha, nabytego przez Wnioskodawczynię w połowie w drodze spadku po mężu (1/4 części całej nieruchomości) a w połowie w drodze działu spadku po mężu (1/4 części całej nieruchomości), nie będzie stanowiło źródła przychodów, gdyż nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie, tj. od 2003 r.

Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia Wnioskodawczyni otrzymuje udziały w nieruchomościach, które po dokonanym podziale przekraczają wartość udziału spadkowego. Zatem odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię udziałów w nieruchomościach nabytych w drodze działu spadku (1/4 całej nieruchomości), w części odpowiadającej udziałowi spadkowemu, nie stanowi źródła przychodów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, gdyby wartość udziałów w nieruchomościach nabytych w drodze działu spadku przekraczała wartość udziału spadkowego Wnioskodawczyni, wówczas odpłatne zbycie przekraczającej tę wartość nadwyżki podlega opodatkowaniu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do przychodu (dochodu) z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych w 2008 r. zastosowanie znajdą regulacje określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., obejmujące tzw. ?ulgę meldunkową?. Warunkiem skorzystania z ?ulgi meldunkowej? jest łączne spełnienie ustawowych przesłanek, tj. zameldowanie w zbywanym budynku mieszkalnym, na pobyt stały, przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia oraz złożenie w ustawowym terminie we właściwym urzędzie skarbowym stosownego oświadczenia.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, jest prawidłowe.

W konsekwencji jednakże należało z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż uznanie przez ten organ, że (...) Zwolnienie to nie będzie dotyczyło przychodu ze sprzedaży udziału w gruncie, na którym jest posadowiony przedmiotowy budynek mieszkalny (...), jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów ? w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. ? Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy ? Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy ? Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.