Jakie skutki podatkowe, w zakresie rozliczenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów wywołują (...)

Uzasadnienie

W złożonym wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego Wnioskodawca (Bank) wniósł o wydanie interpretacji w przedmiocie rozpoznawania skutków podatkowych w transakcjach IRS (Interest Rate SWAP) jako jednego z rodzajów transakcji typu SWAP. Bank zdefiniował transakcje IRS w następujący sposób. W transakcji tej następuje wymiana strumieni odsetkowych dokonywana przez strony transakcji, przy czym odsetki, których wymiana ma miejsce w transakcji IRS, pochodzą z różnych umów bazowych (będących najczęściej umowami kredytowymi) i naliczane są według różnych formuł. Najczęściej spotykanym standardem transakcji IRS jest dokonywanie wymiany odsetek naliczanych wg zmiennej stopy procentowej na odsetki naliczane wg stałej stopy procentowej, przy czym zarówno odsetki obliczane wg stałej i zmiennej stopy procentowej są naliczane w tej samej walucie, w odróżnieniu od transakcji CIRS. Do elementów przedmiotowo istotnych transakcji IRS nie należy określenie waluty (transakcje te dokonywane są w tej samej walucie) oraz wymiany instrumentów bazowych (wolumen transakcji jest ten sam). Bank zwraca się o potwierdzenie zasadności stanowiska prezentowanego przez Bank, zgodnie z którym odpowiednio do przychodów i kosztów uzyskania przychodów są zaliczane odsetki w dacie ich otrzymania lub w dacie zapłaty. We wniosku Bank wskazuje na stanowisko Izby Skarbowej w Krakowie odnośnie opodatkowania transakcji CIRS zawarte w piśmie PD-1/4218/i-9/05 z dnia 4.08.2005 r. wnosząc o potwierdzenie interpretacji przepisów prawa podatkowego wynikającej z ww. decyzji.

Ustosunkowując się do złożonego wniosku Naczelnik Małopolskiego Urzędu Skarbowego zauważa, że zarówno transakcje SWAP jak i IRS nie są bezpośrednio uregulowane w przepisach prawa cywilnego, bankowego jak i prawa podatkowego.
Będące przedmiotem zapytania podatnika transakcje typu SWAP zaliczane są do tzw. pochodnych instrumentów finansowych. W myśl art. 16 ust. 1b ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych, rozumie się przez to prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny towarów, walut obcych, waluty polskiej, złota dewizowego, platyny dewizowej lub papierów wartościowych, albo od wysokości stóp procentowych lub indeksów, a w szczególności opcje i kontrakty terminowe. Kontrakty SWAP i IRS nie zostały wymienione w ww. przepisie, ale w § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12.12.2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobów prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. Nr 149, poz. 1674 ze zm.), kontrakty SWAP zaliczono do instrumentów pochodnych, określając je jako umowy zamiany przyszłych płatności na warunkach z góry określonych przez strony (§ 3 pkt 8 rozporządzenia).

Kontrakty IRS (Interest Rate SWAP) uznawane są za odmianę transakcji SWAP.
Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie normują w szczegółach kwestii podatkowych w odniesieniu do występujących na rynku różnego rodzaju instrumentów finansowych tylko określają pewne zasady ogólne, według których należy kwalifikować i rozliczać skutki podatkowe tych transakcji.
Jak stanowi art. 16 ust. 1 pkt 8b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych - do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia - o ile wydatki te, stosownie do art. 16g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.
W odniesieniu do zasad kwalifikowania przychodów zastosowanie znajdują przepisy art. 12 ust. 3a ww. ustawy. Zgodnie z tymi przepisami za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą, uważa się (...) dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:
1) wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe, lub
2) wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub
3) otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia - w pozostałych przypadkach.
Z powyższego wynika, że w odniesieniu do transakcji typu SWAP definiowanej jako wymiana waluty między stronami transakcji w dacie SPOT z obowiązkiem jej zwrotu po ustalonym wcześniej kursie transakcyjnym w dacie FORWARD (FX SWAP), do wykonania, czyli realizacji transakcji, dochodzi w dacie FORWARD i w tej też dacie występują skutki podatkowe transakcji. Jak wskazano w skierowanej do Banku i powołanej przez Bank w niniejszym wniosku decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 4.08.2005 r. znak PD-1/4218/i-9/05 uchylającej postanowienie Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego w sprawie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, skutki podatkowe transakcji CIRS, będącej rodzajem transakcji SWAP, w której ponadto dochodzi do wymiany przepływów pieniężnych (odsetek) między stronami transakcji, dotyczą poszczególnych przepływów odsetkowych w każdej dacie płatności. W ww. decyzji stwierdzono również, iż w rachunku podatkowym z tytułu transakcji CIRS należy uwzględnić rozliczenie kontraktu w formie wypłaty różnicy wynikającej z przeliczenia wymiany przepływów pieniężnych.
W ocenie Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego brak jest podstaw do formułowania innych skutków podatkowych transakcji IRS niż wymienione wyżej w odniesieniu do przepływów odsetkowych dokonywanych w ramach transakcji CIRS. Wynika to z faktu, że różnica pomiędzy tymi transakcjami, rozpatrując ich cechy istotne dla rozstrzygnięcia wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji z dnia 7.10.2005 r., polega zasadniczo jedynie na braku wymiany instrumentów bazowych pomiędzy stronami transakcji w związku z tym samym rodzajem waluty, których dotyczą umowy bazowe. Uwzględniając powyższe, potwierdza się stanowisko Podatnika zawarte we wniosku.

Niniejsza interpretacja:
? dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, traci swą moc z chwilą zmiany przepisów jej dotyczących;
? interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej.

W dacie wydania postanowienia w sprawie objętej wnioskiem nie toczyło się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.
Na niniejsze postanowienie przysługuje prawo wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie ul. Wadowicka 10 za pośrednictwem Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego, w terminie 7 dni od dnia jego doręczenia, stosownie do art. 14a § 4 i art. 236 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Zażalenie powinno zawierać zarzuty przeciwko postanowieniu oraz określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem zażalenia, stosownie do art. 222 w związku z art. 239 ustawy Ordynacja podatkowa. Zażalenie podlega opłacie skarbowej uiszczanej w postaci znaków opłaty skarbowej, która wynosi 5 zł od podania (50 gr za każdy załącznik).