Wątpliwości Podatnika budzi, czy poniesione przez Spółkę koszty wpływają na zwiększenie wartości (...)

POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku, działając na podstawie art. art.14a §1 i §4 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz.60 z późn. zm.) oraz art. 4 ustawy z dnia 16.11.2006r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 217, poz. 1590) po rozpatrzeniu wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) w sprawie: wartość początkowa środków trwałych sfinansowanych częściowo ze środków uzyskanych w ramach Sektorowego Programu Operacyjnego Wzrost Konkurencyjności Przedsiębiorstw

stwierdza, że stanowisko przedstawione w tym wniosku nie jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

UZASADNIENIE

W listopadzie 2005r. Spółka poniosła wydatki w związku z opracowaniem wniosku o dofinansowanie w ramach środków finansowych zaoferowanych w Sektorowym Programie Operacyjnym Wzrost Konkurencyjności Przedsiębiorstw działanie 2.3 oraz sporządzeniem biznes planu projektu stanowiącego załącznik do wniosku o dofinansowanie. Przedmiotowe wydatki udokumentowane fakturą z dnia 22.11.2005r. zostały zaliczone przez Spółkę do pozostałych kosztów operacyjnych i wyłączone z kosztów podatkowych. Zapłata za fakturę nastąpiła w dniach 6 i 7 grudnia 2005r.

Następnie 9 grudnia 2005r. Spółka poniosła wydatki w związku z wystawieniem przez bank promesy kredytowej zobowiązującej bank do udzielenia kredytu inwestycyjnego z przeznaczeniem na pokrycie kosztów realizacji projektu na zakup urządzeń do produkcji realizowanego w ramach Działania 2.3. Wzrost konkurencyjności małych i średnich przedsiębiorstw poprzez inwestycje Sektorowego Programu Operacyjnego Wzrost Konkurencyjności Przedsiębiorstw lata 2004-2006. Wydana przez bank promesa stanowiła załącznik do wniosku o dofinansowanie i jej załączenie było obligatoryjne. Wydatek poniesiony przez Spółkę na promesę kredytową został zaliczony do kosztów finansowych i wyłączony z kosztów podatkowych.

W dniu 18 sierpnia 2006r. Spółka zawarła umowę z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości o dofinansowanie projektu poprzez zakup urządzeń do produkcji realizowanego w ramach Sektorowego Programu Operacyjnego Wzrost Konkurencyjności Przedsiębiorstw lata 2004-2006, Priorytet 2 Bezpośrednie wsparcie przedsiębiorstw, Działanie 2.3 Wzrost konkurencyjności małych i średnich przedsiębiorstw poprzez inwestycje. W ramach zakresu rzeczowego projektu zgodnie ze złożonym wnioskiem o dofinansowanie i zawartą umową, Spółka zaplanowała zakup sześciu urządzeń do produkcji, przy czym każde z tych urządzeń zostało oznaczone jako odrębne działanie. W rozumieniu umowy o dofinansowanie projektu ?dofinansowanie? należy rozumieć jako pomoc w formie bezzwrotnego wsparcia finansowego udzielonego na zasadach refundacji, przeznaczonego na pokrycie wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem z publicznych środków wspólnotowych pochodzących z Europejskiego Funduszu Regionalnego i publicznych środków krajowych. Zgodnie z zapisami umowy Spółka po spełnieniu warunków wynikających z umowy otrzyma dofinansowanie stanowiące łącznie 50% przewidywanych wydatków kwalifikowanych.

Projekt zgodnie z umową ma zostać w całości sfinansowany ze środków własnych, w tym ze środków uzyskanych w wyniku zawarcia umowy z kredytu w kwocie nie mniejszej niż 25% kwoty dofinansowania. W umowie o dofinansowanie zawarto zapis, iż okres realizacji projektu liczony jest od 9 grudnia 2005r. do 30 czerwca 2008r., czyli od dnia następnego po dniu złożenia wniosku o dofinansowanie do prognozowanego zakończenia realizacji całego projektu. Zgodnie z zapisem par. 5 ust. 1 pkt 3 umowy o dofinansowanie wydatkami kwalifikowanymi, czyli wydatkami objętym bezzwrotnym wsparciem, mogą być jedynie te wydatki, które zostały poniesione po dniu złożenia wniosku o dofinansowanie.

Spółka zgodnie z zapisami umowy o dofinansowanie dostarczyła do Regionalnej Instytucji Finansującej w terminie wynikającym z umowy potwierdzony weksel in blanco stanowiący zabezpieczenie kwoty przyznanego dofinansowania. W związku z wypełnieniem obowiązku przedłożenia zabezpieczenia w postaci weksla in blanco Spółka poniosła koszty opłaty skarbowej oraz koszty usługi notarialnej potwierdzenia prawidłowości złożonego podpisu na wekslu. Koszty opłaty skarbowej zapłacone w dniu 16 sierpnia 2006r. zostały zaliczone przez Spółkę do kosztów finansowych i wyłączone z kosztów podatkowych. Podobnie koszty usługi notarialnej zapłacone w dniu 17 sierpnia 2006r. zostały zaliczone do pozostałych kosztów operacyjnych i wyłączone z kosztów podatkowych.

Zgodnie z zawartą umową o dofinansowanie Spółka została zobowiązana do zawarcia umowy o kredyt na sfinansowanie ze środków uzyskanych z kredytu części projektu objętego umową o dofinansowanie. W związku z zawarciem umowy kredytowej z dnia 30 października 2006r. Spółka poniosła wydatek tytułem prowizji przygotowawczej. Koszt prowizji przygotowawczej został zaliczony do kosztów finansowych i wyłączony z kosztów podatkowych. W umowie o kredyt postanowiono, iż kredyt będzie postawiony do dyspozycji w dniu 15.02.2007r. z terminem wykorzystania do 31.05.2008r. Umowa o dofinansowanie nie określa sposobu uruchomienia kredytu, stanowi jedynie, że cały projekt ma zostać sfinansowany w 25% ze środków uzyskanych w wyniku zawarcia umowy o kredyt.

W dniu 29 grudnia 2006r. przyjęto do użytkowania urządzenie zakupione w ramach realizowanego projektu stanowiące w rozumieniu umowy o dofinansowanie jedno działanie spośród sześciu działań zaplanowanych do realizacji w całym projekcie. Spółka rozpoczęła dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od stycznia 2007r.

Wątpliwości Podatnika budzi, czy poniesione przez Spółkę koszty wpływają na zwiększenie wartości początkowej środków trwałych, których zakup realizowany jest w ramach projektu objętego umową o dofinansowanie.

Zdaniem Podatnika poniesione koszty (opracowania wniosku o dofinansowanie oraz biznes planu projektu stanowiącego załącznik do wniosku o dotację; koszt opłaty skarbowej od weksli stanowiących zabezpieczenie kwoty dofinansowania; koszt notarialnego potwierdzenia podpisu na wekslu stanowiącego zabezpieczenie kwoty dofinansowania; koszt promesy kredytowej; koszt prowizji przygotowawczej od kredytu) zostały poniesione w związku ze złożeniem wniosku o dofinansowanie, a zatem winny być rozpatrywane jako koszt poniesiony w celu uzyskania bezzwrotnego wsparcia finansowego udzielonego na zasadach refundacji, przeznaczonego na pokrycie wydatków na zakup środków trwałych, zgodnie z zawartą umową o dofinansowanie. W konsekwencji w ocenie Spółki poniesione wydatki nie stanowią kosztu uzyskania przychodu jako poniesione w celu uzyskania przychodów wolnych od podatku, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie mogą zwiększać wartości początkowej środków trwałych zakupionych w ramach realizowanego projektu.

Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast art. 12 ust. 4 ustawy w sposób wyczerpujący określa, co nie jest przychodem w rozumieniu tej ustawy. Stosownie do dyspozycji art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy podatkowej do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Z kolei kwestię kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów normują przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15.02.1992r. Zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r., w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2006r., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 15.02.1992r. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) (tj. gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części, - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z treścią art. 16g ust. 3 ustawy z dnia 15.02.1992r. za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Natomiast na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy z dnia 15.02.1992r. nie uważa się za koszt uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

W piśmie z dnia 12.04.2006r., nr PB 3-227-8213-19/DZ/06 Ministerstwo Finansów przedstawiło stanowisko (które tut. Organ podatkowy podziela) w sprawie opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów pochodzących ze środków pomocowych przeznaczonych na realizację Działań 1.1 i 1.2 Priorytetu 1 Rozwój przedsiębiorczości i wzrost innowacyjności poprzez wzmocnienie instytucji otoczenia biznesu oraz Działań 2.1 i 2.3 Priorytetu 2 Bezpośrednie wsparcie przedsiębiorcy w ramach Sektorowego Programu Operacyjnego Wzrost Konkurencyjności Przedsiębiorstw, lata 2004-2006 (SPO WKP).

Jak stwierdziło Ministerstwo z treści załącznika do rozporządzenia Ministra Gospodarki i Pracy w sprawie przyjęcia Uzupełnienia Sektorowego Programu Operacyjnego Wzrost Konkurencyjności Przedsiębiorstw, lata 2004 - 2006 wynika, że celem Działania 1.1 jest poprawa dostępu przedsiębiorców do usług informacyjnych, doradczych, finansowych lub szkoleniowych świadczonych przez instytucje otoczenia biznesu.

Instytucją Wdrażającą Działanie 1.1 SPO WKP jest Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości (PARP). W przypadku Poddziałania 1.1.1, gdy beneficjentem pomocy jest PARP, rolę Instytucji Wdrażającej pełni właściwy Minister. Udzielana pomoc w ramach SPO WKP jest finansowana w części z funduszy strukturalnych, a w części z krajowych środków budżetowych.

Wskazać należy, że otrzymana pomoc przez beneficjentów pochodzi ze środków pożyczonych przez Instytucję Wdrażającą z budżetu państwa na prefinansowanie realizowanych programów i projektów pomocowych. W związku z tym wsparcie finansowe otrzymane przez beneficjentów nie pochodzi wprost z bezzwrotnej pomocy sfinansowanej ze środków budżetu Uinii Europejskiej. Z tych względów do przychodów (dochodów) pochodzących z pomocy sfinansowanej środkami z pożyczki na prefinansowanie nie ma zastosowania zwolnienie określone przepisem art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (updop), bowiem zwolnienie na podstawie tego przepisu uwarunkowane jest pochodzeniem dochodów uzyskanych z bezzwrotnej pomocy z budżetu Unii Europejskiej.

Również otrzymane przez beneficjentów środki pomocowe w części współfinansowanej z budżetu krajowego nie mogą być uznane za pomoc pochodzącą z dotacji, o których mowa w art. 69 ust. 4 pkt 1 lit. b) ustawy o finansach publicznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2005 r., jak i w przepisach art. 106 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych, obowiązującej od dnia 1 stycznia 2006 r. A zatem nie są również zwolnione na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 14 updop.

Pomoc udzielona w ramach Działania 1.1 SPO WKP ze względu na kierunki jej przeznaczenia można podzielić na środki, z których finansowane są wydatki:

• inwestycyjne,
• przeznaczone na udoskonalenie i rozwój świadczonych usług doradczych, szkoleniowych, informacyjnych dla przedsiębiorców.

Kierując się takim podziałem środków pomocowych pochodzących z funduszy strukturalnych w ramach Działania 1.1. SPO WKP, do otrzymanej przez beneficjentów pomocy finansowanej z tych środków obowiązujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się w zależności od celu, na jaki przeznaczone są środki pomocowe.

W przypadku przeznaczenia otrzymanej pomocy przez beneficjenta na inwestycje (np. zakup środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych) wydatki poniesione na te cele objęte wsparciem finansowym nie są kosztami podatkowymi (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b i c updop), a otrzymane środki pomocowe, jako zwrot tych wydatków nie będą przychodami, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a updop. Natomiast odpisy amortyzacyjne od tej części wartości inwestycji, która została sfinansowana ze środków pomocowych, nie będą stanowiły kosztów podatkowych (ar. 16 ust. 1 pkt 48 updop).

Jeżeli otrzymane środki pomocowe w ramach Działania 1.1 SPO WKP zostaną przeznaczone na inne cele, niż wydatki inwestycyjne, to będą stanowiły przychody beneficjenta zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, natomiast wydatki sfinansowane z tych przychodów będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów stosownie do przepisów art. 15 ust. 1 updop.

W tym przypadku skutki podatkowe przy zastosowaniu wskazanych przepisów będą neutralne, bowiem przychody beneficjentów z otrzymanych środków pomocowych zostaną zrównoważone wydatkami (stanowiącymi koszty podatkowe) na sfinansowanie realizowanych projektów.

W podobny sposób będą miały zastosowanie odpowiednie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów beneficjentów pomocy otrzymanej w ramach Działań 2.1 i 2.3 SPO WKP.

Stanowisko w kwestii opodatkowania dochodów pochodzących ze środków pomocowych finansowanych z funduszy strukturalnych oraz współfinansujących środków krajowych Ministerstwo Finansów prezentuje także w interpretacji z dnia 30.08.2006r., nr DD 6-8213-8/06/DZ/412, która została wydana na podstawie art. 14 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w celu zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku Podatnika w celu uzyskania bezzwrotnego wsparcia finansowego, przeznaczonego na pokrycie wydatków na zakup środków trwałych Spółka poniosła koszty opracowania wniosku o dofinansowanie oraz biznes planu projektu stanowiącego załącznik do wniosku o dotację, koszt opłaty skarbowej od weksli stanowiących zabezpieczenie kwoty dofinansowania, koszt notarialnego potwierdzenia podpisu na wekslu stanowiącego zabezpieczenie kwoty dofinansowania, koszt promesy kredytowej oraz koszt prowizji przygotowawczej od kredytu.

Odnosząc się do wydatków, o których mowa we wniosku Podatnika tut. Organ podatkowy zauważa, iż z przepisu art. 16g ust. 3 ustawy z dnia 15.02.1992r. wynika, że na wartość początkową ma wpływ nie tylko cena zapłacona zbywcy środka trwałego, ale również koszty związane z zakupem, naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania. Użycie przez ustawodawcę zwrotu ?w szczególności? oznacza, iż katalog wydatków poniesionych w związku z zakupem środka trwałego powiększających jego wartość początkową jest otwarty, tak więc mogą mieć miejsce inne, nie wymienione wprost w przepisie koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego środka, o ile koszty te będą związane z nabyciem lub przyjęciem do używania środka i zostaną naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Zatem w ocenie tut.

W ocenie tut. Organu podatkowego również opłaty na rzecz banku (koszt promesy kredytowej, koszt prowizji przygotowawczej), jako opłaty tożsame z prowizjami bankowymi, o których mowa w art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych winny stanowić element wartości początkowej nabytych środków trwałych. W świetle powołanego przepisu koszty związane z przyznaniem i funkcjonowaniem kredytu naliczone do dnia przekazania środków trwałych do używania powiększają cenę nabycia. Dopiero po przekazaniu nabytych składników majątkowych do używania zapłacone odsetki od kredytu oraz poniesione inne opłaty związane z obsługą zaciągniętego kredytu stanowić mogą koszty uzyskania przychodów.

Fakt otrzymania refundacji ze środków strukturalnych oraz współfinansujących krajowych środków publicznych nie będzie wpływać na wartość początkową nabytych środków trwałych. Natomiast po oddaniu danego środka trwałego do używania niezbędne będzie ustalenie, jaka część (procent) wartości początkowej środka została sfinansowana z refundacji, wyliczony wskaźnik wyznaczy procent wartości odpisów amortyzacyjnych, która nie będzie stanowiła kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy z dnia 15.02.1992r. Łączna kwota wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych będzie równa kwocie uzyskanej refundacji.

Reasumując w ocenie tut. Organu podatkowego nie można potwierdzić stanowiska Podatnika, iż koszty opracowania wniosku o dofinansowanie oraz biznes planu projektu, koszt opłaty skarbowej od weksla, koszt potwierdzenia notarialnego podpisu na wekslu, koszt promesy kredytowej oraz koszt prowizji przygotowawczej od kredytu nie będą zwiększać wartości początkowej środków trwałych, lecz powinny być uznane za koszty poniesione w celu uzyskania przychodów wolnych od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.