Sposób ujmowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego (...)

Sposób ujmowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego stanowiącego towar handlowy oraz poprawnego sporządzenia spisu z natury w tym zakresie.

We wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego podatnik zwrócił się z zapytaniem dotyczącym sposobu ujmowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów kosztu podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego stanowiącego towar handlowy oraz poprawnego sporządzenia spisu z natury w tym zakresie. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Podatnik zajmuje się zakupem samochodów z terenu innych państw członkowskich, tj. Niemiec i sprzedażą ich na terenie Polski. Od nabycia wewnątrzwspólnotowego powstaje obowiązek zapłaty podatku akcyzowego.

Wyrażając własne stanowisko w sprawie Wnoszący zapytanie uważa, iż prawidłowym jest ujęcie podatku akcyzowego w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w kolumnie 14 księgi, jako pozostałe wydatki, w momencie jego zapłaty. Natomiast wycena inwentury towarów handlowych - samochodów, zdaniem wnioskodawcy, powinna być sporządzona w cenach zakupu bez uwzględnienia wartości podatku akcyzowego. Swoje stanowisko wnioskodawca uzasadnia tym, iż podatek akcyzowy nie mieści się w pojęciu ceny zakupu nabywanych pojazdów.

Porady prawne

Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Kaliszu po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego stanu prawnego uznał przedstawione stanowisko za nieprawidłowe.

Samochód osobowy nabyty celem dalszej odsprzedaży stanowi towar handlowy, który w podatkowej księdze przychodów i rozchodów ewidencjonowany jest w kolumnie 10 'zakup towarów i materiałów' według ceny zakupu. Definicję ceny zakupu zawiera § 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zmianami). Zgodnie z tym przepisem cena zakupu, to cena jaką nabywca płaci za zakupione składniki majątku, pomniejszona o podatek od towarów i usług, podlegający odliczeniu zgodnie z odrębnymi przepisami, a przy imporcie powiększona o należne cło, podatek akcyzowy oraz opłaty celne dodatkowe, obniżona o rabaty, opusty i inne podobne obniżenia. Z powyższego wynika, że podatek akcyzowy stanowi element ceny zakupu towaru handlowego sprowadzonego z zagranicy.

Należy podkreślić, że w przypadku zakupu samochodów w krajach należących do Unii Europejskiej nie mamy do czynienia z typową procedurą celną (nabywca nie sporządza dokumentów celnych SAD), a jedynie z obowiązkiem zadeklarowania i opłacenia we właściwym urzędzie celnym podatku akcyzowego. Z dniem 1 maja 2004 r. granice celno - podatkowe Polski z krajami członkowskimi Unii Europejskiej zostały zniesione, a transakcje handlowe między podatnikami VAT z Polski i innych krajów członkowskich nie są już określane dla potrzeb podatku od towarów i usług jako transakcje eksportowe czy importowe. Wyłącznie dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług, eksport towarów został zastąpiony pojęciem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, natomiast import towarów - pojęciem wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, a pojęcie eksportu i importu zostało zarezerwowane wyłącznie dla transakcji z podmiotami z krajów nie należących do Unii. Pojęcia te funkcjonują tylko na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Nie zostały one przyjęte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też ustawa ta nie odsyła do ich definicji zawartych w innych przepisach.

Stąd też pomimo, że istnieją po stronie podatnika pewne wątpliwości dotyczące ewidencjonowania w podatkowej księdze przychodów i rozchodów podatku akcyzowego w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, zdaniem tut.

Organu podatkowego dla właściwej interpretacji przepisu § 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów definiującego cenę zakupu należy zastosować wykładnię funkcjonalną, w której cel interpretowanej normy powinien być zgodny z celami prawa lub przynajmniej z celami danej instytucji. Zgodnie z tymi założeniami na cenę zakupu składają sie wszystkie elementy, które są ze sobą ściśle powiązane i tworzą logiczną całość. Podatek akcyzowy jest należny osobno od każdego samochodu, stąd wypełnia w całości powyższą logikę, a więc ściśle przynależy do wartości samochodu. Przepis rozporządzenia definiujący cenę zakupu w takim kształcie funkcjonował jeszcze przed wejściem Polski do Unii Europejskiej, a także przed wprowadzonymi w tym zakresie zmianami w ustawie o podatku od towarów i usług. Nie ma podstaw do przyjęcia, że ustawodawca świadomie nie dokonał zmiany stosownego przepisu rozporządzenia i pozostawił tą definicję ceny zakupu dla przypadków sprowadzenia samochodu w ramach importu czyli z krajów nie należących do Unii. Gdyby przyjąć taką interpretację, powstałaby sytuacja, w której w przypadku importu podatek akcyzowy stanowiłby element ceny zakupu, a w przypadku nabyć wewnątrzwspólnotowych nie byłby takim składnikiem. Powstałoby zróżnicowanie nieuzasadnione ani funkcjonalnie ani logicznie. Z powyższych powodów należy przyjąć, że ustawodawca tylko przez niedopatrzenie nie przystosował stosownego przepisu rozporządzenia do warunków nabycia towarów z poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W konkluzji należy uznać, że podatek akcyzowy należny od nabycia samochodów z poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest elementem ceny zakupu, zarówno w przypadku nabyć wewnątrzwspólnotowych jak i w przypadku importu z kraju z poza Unii Europejskiej.

Jeżeli chodzi o moment, w którym podatek akcyzowy podlega zaewidencjonowaniu w księdze, to w tej sytuacji konieczne jest uwzględnienie regulacji wynikających z podanej wyżej definicji ceny zakupu, a także przepisów dotyczących momentu ewidencjonowania zakupu towarów handlowych. W świetle powołanego § 3 pkt 2 rozporządzenia, w przypadku importu cenę zakupu powiększa się o należne cło, podatek akcyzowy oraz opłaty celne dodatkowe. W tym miejscu z powodów wyżej omówionych, pod pojęciem importu rozumieć należy zarówno nabycie wewnątrzwspólnotowe, jak i import z kraju z poza Unii. Takie sformułowanie przepisu oznacza, że do uznania podatku akcyzowego za element ceny zakupu nie jest konieczna jego zapłata. Przepis stanowi bowiem o należnym (na rzecz budżetu państwa), a niekoniecznie zapłaconym podatku akcyzowym. Zastosowanie powyższego uregulowania pozwala na doliczenie podatku akcyzowego do ceny (przeliczonej na złote polskie), jaką podatnik płaci za zakupiony towar kontrahentowi zagranicznemu i łącznie zaewidencjonowanie tych wielkości w księdze jako ceny zakupu. Cena zakupu ustalana jest bowiem w celu określenia wartości danego towaru ujmowanego w kosztach uzyskania przychodów.

Rozwiązanie powyższe uzasadnione jest również w kontekście § 17 ust. 1 cytowanego rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Przepis ten stanowi, że zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych - do których zalicza się nabywane samochody celem dalszej ich odsprzedaży - musi być wpisany do księgi, z zastrzeżeniem § 30 rozporządzenia, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży (powołane zastrzeżenie odnosi się do sposobu ewidencjonowania w księdze zakupu w przypadku prowadzenia księgi przez biuro rachunkowe, bądź też jeżeli podatnik prowadzi odrębną ewidencję sprzedaży).

Zatem uwzględniając powyższe uznać należy, że momentu ujęcia w księdze wydatku związanego z zakupem materiałów podstawowych i towarów handlowych nie wyznacza ani data otrzymania faktury, ani data zapłaty za towar - zakup towarów musi być zaewidencjonowany w księdze przychodów i rozchodów niezwłocznie po ich otrzymaniu przez podatnika,a w drodze wyjątku może nastąpić później, ale nie później niż przed wystąpieniem takich zdarzeń, jak przekazanie do magazynu, przerobu lub sprzedaży.

Uwzględniając wyżej opisane zasady w zakresie ewidencjonowania zakupu towarów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, momentem decydującym o jego zaewidencjonowaniu jest data otrzymania towaru, nie później jednak niż data przekazania do magazynu bądź sprzedaży - w przypadku sprowadzania samochodu z zagranicy będzie to data sprowadzenia do kraju. W przypadku, gdy zgłoszenie do opodatkowania podatkiem akcyzowym następuje po dacie sprowadzenia samochodu do kraju, a więc po dacie zaewidencjonowania jego zakupu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, w dacie zgłoszenia należy w księdze zaewidencjonować wartość zadeklarowanego podatku akcyzowego w kolumnie 10 'zakup towarów handlowych i materiałów wg cen zakupu' wraz ze stosowną informacją w uwagach, której pozycji zakupu dotyczy tak dokonany wpis.

W przypadku sporządzania spisu z natury podatnik jest obowiązany, zgodniez § 29 ust. 1 powołanego rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, wycenić materiały i towary handlowe objęte tym spisem według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia. Skoro zatem podatek akcyzowy, jak przedstawiono wyżej, stanowi element ceny zakupu, to wartość ta musi być uwzględniona w wartości spisu z natury.

Powyższa interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.


Masz inne pytanie do prawnika?

Potrzebujesz pomocy prawnej?

Zapytaj prawnika