W zakresie możliwości zwolnienia od opodatkowania dochodu uzyskanego przez wspólnotę mieszkaniową (...)

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2017 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zwolnienia od opodatkowania dochodu osiągniętego w związku z ustanowieniem służebności gruntowej.

We wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego:

Wspólnota Mieszkaniowa (dalej: ?Wnioskodawca?) aktualnie korzysta z dojazdu do posesji, którego część stanowi własność właściciela sąsiedniej działki. Uzgodniono między stronami, że w zamian za dalszą możliwość korzystania z dojazdu w pełnym zakresie, zostanie ustanowiona wzajemna służebność gruntowa i wspólnota ?udostępni? właścicielowi sąsiedniej działki część utwardzonego terenu, obecnie służącego jako miejsca parkingowe dla mieszkańców wspólnoty. Jako, że wartość powierzchni dojazdu jest znacznie mniejsza od wartości powierzchni gruntu, którą właściciele wspólnoty są skłonni ?udostępnić? sąsiadowi, uzgodniono, że wpłaci on na konto wspólnoty określoną kwotę jako różnicę wartości obydwu służebności.

Uzyskana kwota w całości zostanie przeznaczona na wykonanie bramofonu na bramie wjazdowej na posesję wspólnoty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochód uzyskany w związku z ustanowieniem służebności gruntowej może być uznany za dochód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, a po przeznaczeniu go w całości na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2343, z późn. zm.), zwanej dalej ?ustawą o CIT?, wolne od podatku dochodowego są dochody wspólnot mieszkaniowych uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, przeznaczone na cele związane z utrzymaniem tych zasobów.

W ocenie Wnioskodawcy teren, który jest przedmiotem ustanowienia odpłatnej służebności jest ?objęty? gospodarką zasobami mieszkaniowymi, bo do chwili obecnej właściciele utrzymują go z comiesięcznych zaliczek na utrzymanie nieruchomości wspólnej, można na nim parkować samochody, stoją na nim pojemniki na śmieci, czyli służy zasobom mieszkaniowym.

W tej sytuacji dochód uzyskany z tytułu ustanowienia na nim służebności będzie wolny od podatku dochodowego pod warunkiem przeznaczenia go w całości na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych (a bramofon bezsprzecznie mieści się w tym pojęciu).

W interpretacji indywidualnej z dnia 6 października 2017 r. Nr 0111-KDIB2-1.4010.166.2017.1.AT, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

W uzasadnieniu wspomnianej interpretacji indywidualnej Dyrektor KIS stwierdził, że przychód w postaci otrzymanego wynagrodzenia za ustanowienie służebności gruntowej wykorzystywanej przez wspólnotę mieszkaniową jako parkingi oraz miejsce, w którym stoją pojemniki na śmieci, stanowi w analizowanej sprawie przychód podatkowy z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. W konsekwencji, dochód Wspólnoty uzyskany z ww. tytułu jest dochodem uzyskanym z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, który może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT, o ile zostanie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa.

Na wstępie należy zauważyć, że wspólnoty mieszkaniowe, jako jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o CIT są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zmienianej interpretacji, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT wynika, że dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W art. 12 ustawy o CIT ustawodawca zamieścił otwarty katalog zdarzeń stanowiących przychód podatkowy, wskazując, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze oraz wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT). Powyższe oznacza, że wszystkie środki pieniężne, jakie wpływają na konto wspólnoty mieszkaniowej, bez względu na źródło ich pochodzenia, stanowią przychód w rozumieniu ustawy o CIT. Natomiast wszelkie koszty ponoszone przez wspólnotę, mające związek z uzyskanym przychodem, są kosztami uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT, wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi ? w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Z przytoczonego przepisu wynika, że dla skorzystania z ustanowionego w nim zwolnienia podatkowego konieczne jest spełnienie następujących warunków:

1. podmiotem uzyskującym dochód jest spółdzielnia mieszkaniowa, wspólnota mieszkaniowa, towarzystwo budownictwa społecznego bądź samorządowa jednostka organizacyjna prowadząca działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej;
2. dochód został uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi;
3. dochód został przeznaczony na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.
   
   

Podkreślenia wymaga, że ww. warunki muszą być spełnione łącznie.

Ze zwolnienia podatkowego nie korzystają natomiast dochody wspomnianych podmiotów uzyskane:

1. z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz
2. z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.
   
   

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji pojęcia ?gospodarki zasobami mieszkaniowymi?, zatem dla odkodowania jego znaczenia należy zastosować wykładnię językową, tj. przyjąć takie znaczenie wspomnianego terminu, jakie wynika z potocznego rozumienia użytych w nim słów.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego sformułowano pogląd (opierając się na wykładni językowej), że przez zasoby mieszkaniowe należy rozumieć te części nieruchomości, które stanowią lokale mieszkalne oraz inne pomieszczenia i urządzenia, które są niezbędne do prawidłowego korzystania z mieszkań w budynku mieszkalnym. W konsekwencji, dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi to dochody związane z zarządzaniem lokalami mieszkaniowymi i tymi częściami i urządzeniami budynku, które są niezbędne do prawidłowego korzystania z tych części budynku, jakie służą prawidłowemu korzystaniu z lokali mieszkalnych (por. wyrok NSA z dnia 11 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 3642/15, i powołane w nim orzecznictwo).

Gospodarka zasobami mieszkaniowymi obejmuje zatem zarządzanie i dysponowanie zgromadzonym zbiorem rzeczy, służących celom mieszkaniowym lub związanych z zamieszkiwaniem. Jej istota sprowadza się do działań służących prawidłowej eksploatacji tych zasobów i utrzymaniu substancji mieszkaniowej w stanie niepogorszonym (zob. np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 listopada 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-854/14/AK).

Z przytoczonych powyżej definicji wynika, że kluczowe znaczenie dla zaliczenia określonego obiektu do zasobów mieszkaniowych ma związek tego obiektu z lokalem mieszkalnym, w szczególności, jeżeli ten obiekt umożliwia prawidłowe i normalne korzystanie z lokalu.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wspólnota Mieszkaniowa aktualnie korzysta z dojazdu do posesji, którego część stanowi własność właściciela sąsiedniej działki. Uzgodniono między stronami, że w zamian za dalszą możliwość korzystania z dojazdu w pełnym zakresie, zostanie ustanowiona wzajemna służebność gruntowa i Wspólnota ?udostępni? właścicielowi sąsiedniej działki część utwardzonego terenu, obecnie służącego jako miejsca parkingowe dla mieszkańców Wspólnoty. Jako, że wartość powierzchni dojazdu jest znacznie mniejsza od wartości powierzchni gruntu, którą właściciele Wspólnoty są skłonni ?udostępnić? sąsiadowi, uzgodniono, że wpłaci on na konto Wspólnoty określoną kwotę jako różnicę wartości obydwu służebności.

Uzyskana kwota w całości zostanie przeznaczona na wykonanie bramofonu na bramie wjazdowej na posesję Wspólnoty.

Odnosząc powyższe okoliczności faktyczne do obowiązującego stanu prawnego należy uznać, że dochód uzyskany z tytułu ustanowienia służebności gruntowej nie może być uznany za dochód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. W momencie bowiem obciążenia części nieruchomości należącej do Wspólnoty na rzecz podmiotu niebędącego członkiem Wspólnoty, grunt będący przedmiotem służebności przestanie pełnić dotychczasową funkcję terenu (obiektu) związanego z zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych członków Wspólnoty.

Należy w tym miejscu przytoczyć fragment uzasadnienia wyroku NSA z dnia 18 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 1025/13, z którego wynika, że ?garaże mieszczą się w pojęciu zasoby mieszkaniowe, w rozumieniu art. 17 ust.1 pkt 44 u.p.d.o.p. o ile służą mieszkańcom, będącym równocześnie członkami spółdzielni, w zaspakajaniu ich potrzeb mieszkaniowych i wykorzystywane są zgodnie z przeznaczeniem, dla którego zostały wybudowane. Tym samym wszelkie usługi na rzecz podmiotów niebędących członkami spółdzielni mieszkaniowej, w tym także wynajmowanie garaży, pozostają bez związku z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych członków oraz ich rodzin i nie stanowią gospodarki zasobami mieszkaniowymi w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. (?) uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych?.

W opinii Szefa KAS powyższa konkluzja ma zastosowanie również w przypadku oddania części nieruchomości będącej własnością Wspólnoty Mieszkaniowej do dyspozycji osoby niebędącej członkiem ww. Wspólnoty, w ramach służebności gruntowej. Tym samym ustanowienie służebności przez Wspólnotę na rzecz osoby niebędącej członkiem Wspólnoty stanowi odpłatne świadczenie, dokonywane w ramach działalności Wspólnoty niemieszczącej się w zakresie gospodarowania zasobami mieszkaniowymi.

Szef KAS zauważa, że zamierzony przez strony opisanej czynności prawnej (tj. ?zamiany? służebności) efekt gospodarczy możliwy jest również do osiągnięcia w drodze ustanowienia odpłatnej służebności przejazdu na rzecz Wspólnoty oraz odpłatnej dzierżawy części nieruchomości Wspólnoty służącej jako miejsca parkingowe na rzecz osoby niebędącej członkiem wspólnoty. Wówczas, w świetle wydawanych interpretacji indywidualnych, nie byłoby wątpliwości, że wynagrodzenie wydzierżawiającego (tj. Wspólnoty) stanowi dochód niepochodzący z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (por. interpretacje indywidualne: Dyrektora KIS z dnia 4 grudnia 2017 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.144.2017.1.SG, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 listopada 2014 r. sygn. IBPBI/2/423-854/14/AK, Dyrektora Izby skarbowej w Łodzi z dnia 4 lipca 2014 r. sygn. IPTPB3/423-101/14-4/GG).

Podsumowując, w ocenie Szefa KAS dochód uzyskany w związku z ustanowieniem służebności gruntowej na rzecz podmiotu niebędącego członkiem Wspólnoty Mieszkaniowej pozostaje bez związku z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych członków Wspólnoty oraz ich rodzin i tym samym nie stanowi gospodarki zasobami mieszkaniowymi w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT. W efekcie dochód ten podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych.

Z uwagi na powyższe stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2017 r. (data wpływu 8 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia od opodatkowania dochodu uzyskanego przez Wspólnotę Mieszkaniową z tytułu ustanowienia służebności gruntowej - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013, Warszawa, w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, którego działanie jest przedmiotem skargi, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa (art. 47 i art. 54 § 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.