Należności z tytułu podatków wymienione w art. 204 § 1 Prawa upadłościowego, tak jak i inne wierzytelności (...)

Należności z tytułu podatków wymienione w art. 204 § 1 Prawa upadłościowego, tak jak i inne wierzytelności wymienione w tym artykule, muszą być - w kwestii zaspokojenia z masy - poddane działaniu tych przepisów, z wyłączeniem przepisów prawa podatkowego i to bez wyjątku. Brak jest jakichkolwiek przesłanek do wnioskowania, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, w tym przepis art. 21 ust. 8b tej ustawy, mogą wywołać skutek prawny w postaci wyłączenia wierzytelności podatkowej ze sfery działania Prawa upadłościowego.

Trzeci Urząd Skarbowy w L. decyzją z dnia 8 czerwca 2001 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej Sp. z o.o. w L., jako płatnika, określając wysokość pobranej, a nie wpłaconej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za kwiecień 2001 r. w kwocie 781.661,90 zł wraz z odsetkami za zwłokę naliczonymi na dzień wydania decyzji.

Sąd Rejonowy w L. VIII Wydział Gospodarczy postanowieniem z dnia 1 października 2001 r. sygn. akt VIII U 04-01 ogłosił upadłość Sp. z o.o. w L.W dniu 25 kwietnia 2002 r. Sp. z o.o. w upadłości w L. złożyła deklarację VAT-7 w podatku od towarów i usług za marzec 2002 r., w której wykazała nadwyżkę podatku VAT naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości 32.528 zł.

Porady prawne

Postanowieniem z dnia 27 maja 2002 r. Trzeci Urząd Skarbowy w L. zaliczył wykazany w ww. deklaracji VAT-7 zwrot różnicy podatku w kwocie 31.945,70 zł na poczet zaległości z tytułu zaliczek w podatku od osób fizycznych za kwiecień 2001 r. (24.287 zł na należność główną i 7.658,70 zł na odsetki za zwłokę).

Izba Skarbowa w L. po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z dnia 8 sierpnia 2002 r. uchyliła postanowienie Trzeciego Urzędu Skarbowego z dnia 27 maja 2002 r. i zaliczyła zwrot podatku VAT na poczet zaległej zaliczki w podatku dochodowym od osób fizycznych za kwiecień 2001 r. odpowiednio 27.974,80 zł na należność główną i 3.970,90 zł na odsetki za zwłokę.

Wyrokiem , z dnia 17 stycznia 2003 r. sygn.akt I S.A./Lu 743/02 Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w L. uchylił zaskarżone postanowienie Izby Skarbowej w L. oraz poprzedzające je postanowienie Trzeciego Urzędu Skarbowego w L. W motywach wyroku podano, że art. 34 Prawa upadłościowego (rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - tekst jednolity: Dz.U. nr 118, poz. 512 ze zm.) przewiduje możliwość uprzywilejowania wierzyciela przez potrącenie długu upadłego z długiem wierzyciela. Zastosowanie tego przepisu jest jednak możliwe jedynie w przypadku, gdy oba długi istniały w czasie ogłoszenia upadłości, która to sytuacja, co jest poza sporem, nie miała miejsca w przedmiotowej sprawie. Skoro żaden inny przepis ustawy nie przewiduje szczególnego uprzywilejowania Skarbu Państwa w zaspokojeniu roszczeń względem masy upadłości, oznacza to, że Skarb Państwa, tak jak każdy z wierzycieli upadłego, posiadający należność ulegającą zaspokojeniu z masy upadłości, może być zaspokojony jedynie w trybie i na podstawie przepisów Prawa upadłościowego. NSA stwierdził, że organy podatkowe, czyniąc podstawę rozstrzygnięcia art. 21 ust. 8b ustawy o podatku od towarów i usług nie przedstawiły żadnej argumentacji uzasadniającej pogląd, że przepisy tej ustawy mogą wywołać skutek prawny w postaci wyłączenia przedmiotowej wierzytelności ze sfery działania Prawa upadłościowego. Sąd zważył, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, odnosząc się do podatników, ma charakter generalny, podczas gdy Prawo upadłościowe jest postępowaniem odrębnym, którego normy mają niewątpliwie charakter lex specialis wobec ustaw podatkowych. Zatem należności w postaci podatków wymienione w art. 204 § 1 Prawa upadłościowego, tak jak i inne wierzytelności wymienione w tym artykule, muszą być - w kwestii zaspokojenia z masy - poddane działaniu tych przepisów, z wyłączeniem przepisów prawa podatkowego.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku, wniesionej na podstawie art. 102 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.

Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w L. wniósł o jego uchylenie w całości, o rozpoznanie sprawy i oddalenie skargi zarzucając naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię a mianowicie naruszenie art. 21 ust. 8b ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) polegające na przyjęciu przez Sąd, że przepis art. 204 § 1 Prawa upadłościowego ma charakter lex specialis wobec wymienionego przepisu ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. W motywach skargi kasacyjnej wskazano, że wbrew stanowisku Sądu przepis ust. 8b ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym jest w swej treści jednoznaczny i nie daje on organowi żadnych możliwości wyboru. W ocenie strony wnoszącej skargę kasacyjną brak w art. 34 Prawa upadłościowego unormowań dotyczących potrącenia zwrotu różnicy podatku VAT wykazanej po dacie ogłoszenia upadłości z zaległymi zobowiązaniami podatkowymi podmiotu upadłego, powstałymi przed datą ogłoszenia upadłości nie wyklucza możliwości zastosowania przepisu art. 21 ust. 8b ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Stanowisko takie potwierdza teza wyroku Sądu Najwyższego z dnia 20 lutego 1997 r. LCKN 3/97, w którym stwierdzono, że dopuszczalność potrącenia wierzytelności powstałych po ogłoszeniu upadłości w stosunku do jednego z wierzycieli powinna być oceniona według art. 495- 505Kodeksu cywilnego, a nie art. 34- 37 Prawa upadłościowego. Aczkolwiek więc orzeczenie to dotyczy wierzytelności cywilnoprawnych to jednak mając na względzie charakter instytucji zaliczenia zwrotu różnicy podatku o której mowa w art. 21 ust. 8b ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (zbliżony do instytucji potrącania) oraz brak w przepisach Prawa upadłościowego szczególnych unormowań w zakresie potrącenia wierzytelności powstałych po dniu ogłoszenia upadłości należy uznać, że w odniesieniu do wierzytelności publiczno-prawnych - w sytuacji gdy zwrot różnicy podatku został wykazany w deklaracji po dacie ogłoszenia upadłości, a zaległość podatkowa powstała przed datą ogłoszenia upadłości - powinien mieć zastosowanie przepis art. 21 ust. 8b ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Jedynie zatem w stosunku do zwrotów podatku i zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem ogłoszenia upadłości powinno mieć miejsce zastosowanie instytucji potrącenia przewidzianej w art. 34 § 1 Prawa upadłościowego.

Odpowiadając na skargę kasacyjną Sp. z o.o. w upadłości reprezentowana przez syndyka masy upadłości wniosła o jej oddalenie.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionej podstawy. Podzielić trzeba pogląd prezentowany w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że przepisy prawa upadłościowego (rozporządzenie Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - tekst jednolity: Dz.U. z 1991 r., nr 118, poz. 512 ze zm.) mają charakter lex specialis w stosunku do przepisów podatkowych, w tym przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Konsekwencją powyższego jest to, że należności z tytułu podatków, wymienione w art. 204 § 1 Prawa upadłościowego, tak jak i inne wierzytelności wymienione w tym artykule, muszą być - w kwestii zaspokojenia z masy - poddane działaniu tych przepisów, z wyłączeniem przepisów prawa podatkowego i to bez wyjątku.

Zauważyć przy tym należy, że przepisy Prawa upadłościowego stanowią, iż roszczenia powstałe przed ogłoszeniem upadłości (a do takich należała zaległość podatkowa strony jako płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych) podlegają dochodzeniu w postępowaniu upadłościowym. Wskazane przepisy określają również sposób postępowania wierzycieli upadłego, którzy chcą uczestniczyć w czynnościach postępowania upadłościowego (art. 150 i następne Prawa upadłościowego). Jak to trafnie podkreślono wuzasadnieniu zaskarżonego wyroku, Skarb Państwa reprezentowany przez Trzeci Urząd Skarbowy w L.z możliwości takiej skorzystał. W świetle powyższego uzasadniona jest argumentacja Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy w L., iż brak jest jakichkolwiek przesłanek do wnioskowania, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, w tym przepis art. 21 pkt 8b tej ustawy, mogą wywołać skutek prawny w postaci wyłączenia wierzytelności podatkowej ze sfery działania Prawa upadłościowego. Niezależnie jednak od tego zauważyć wypada, że cywilnoprawna instytucja potrącenia, do której odwołano się w przepisach art. 34- 37 Prawa upadłościowego nie może być utożsamiana z mającą charakter publicznoprawny instytucją zaliczenia z urzędu zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 21 ust. 8b ustawy o VAT na zaległe zobowiązania podatkowe.

Mając to na uwadze na podstawie art. 184 i art. 204 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) orzeczono, jak w sentencji.


Referencje

I FSK 5/05, wyrok zwykłego składu NSA

Masz inne pytanie do prawnika?

Potrzebujesz pomocy prawnej?

Zapytaj prawnika