Jak zaewidencjonować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów otrzymane dofinansowanie przyznane (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana S. przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2008 r. (data wpływu do tut. Biura ? 17 października 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dofinansowania kosztów kształcenia pracownika młodocianego w części dotyczącej:

• zwolnienia tego dofinansowania od podatku dochodowego ? jest prawidłowe,
• obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów o kwotę otrzymanego dofinansowania - jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania dofinansowania kosztów kształcenia pracownika młodocianego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów (metodą kasową). Wójt gminy, w której zamieszkuje uczeń, przyznał mu dofinansowanie kosztów kształcenia pracownika młodocianego, które zostanie przesłane na jego konto firmowe. W związku z powyższą sytuacją ma problem z zaksięgowaniem tego dofinansowania, ponieważ z jednej strony przepisy mówią, iż jako dotacja celowa zwolniona jest z podatku dochodowego od osób fizycznych (jako zwolnienie przedmiotowe) zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a z drugiej strony wg art. 23 ust. 1 pkt 56 nie stanowią kosztów uzyskania przychodu.: wydatki i koszty bezpośrednio sfinansowane z dochodów (przychodów) o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Jak zaewidencjonować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów otrzymane dofinansowanie przyznane przez Wójta Gminy...

Czy należy otrzymane dofinansowanie opodatkować...

Zdaniem wnioskodawcy, otrzymane dofinansowanie nie powinno być opodatkowane zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem wprowadzone w roku 2004 zastąpiło obowiązującą wówczas podatkową ulgę z tytułu szkolenia ucznia. Ponadto uważa, że nie powinien również korygować kosztów uzyskania przychodu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, gdyż już otrzymane wcześniej refundacje wynagrodzeń i składek ZUS były księgowane jako pozostałe przychody i opodatkowane (otrzymana refundacja - kol. 8 pozostałe przychody, wynagrodzenia, składki ZUS - kol. 12-13 koszty). W związku z powyższym uważa, iż korygowanie kosztów o otrzymane dofinansowanie byłoby niewłaściwe, ponieważ nie jest możliwe bezpośrednie przyporządkowanie poniesionych kosztów do źródeł ich finansowania wolnych od podatku.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a ? 22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Co do zasady więc m.in. otrzymane dofinansowanie jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

W myśl art. 70b ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.) pracodawcom, którzy zawarli z młodocianymi pracownikami umowę o pracę w celu przygotowania zawodowego, przysługuje dofinansowanie kosztów kształcenia, jeżeli:

1. pracodawca lub osoba prowadząca zakład w imieniu pracodawcy albo osoba zatrudniona u pracodawcy posiada kwalifikacje wymagane do prowadzenia przygotowania zawodowego młodocianych, określone w odrębnych przepisach,
2. młodociany pracownik ukończył naukę zawodu lub przyuczenie do wykonywania określonej pracy i zdał egzamin, zgodnie z odrębnymi przepisami.
   
   

Zgodnie z art. 70b ust. 6 ww. ustawy o systemie oświaty dofinansowanie przyznaje wójt (burmistrz, prezydent miasta) właściwy ze względu na miejsce zamieszkania młodocianego pracownika, w drodze decyzji, po stwierdzeniu spełnienia warunków określonych w ust. 1. Przepis art. 70b ust. 8 ww. ustawy stanowi przy tym, iż dofinansowanie z budżetu państwa kosztów kształcenia młodocianych pracowników odbywa się w ramach dotacji celowej na zadania własne.

W myśl art. 106 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.) dotacjami są, podlegające szczególnym zasadom rozliczania wydatki budżetu państwa przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie zadań i kosztów, o których mowa w literach a)-e) tego przepisu, zwane dalej ?dotacjami celowymi?.

Powołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią o zwolnieniu od podatku dochodowego dotacji, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymanych z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. A zatem przyznane wnioskodawcy dofinansowanie kosztów kształcenia młodocianego pracownika stanowi zgodnie z cyt. art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ? przychód z prowadzonej przez niego pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolniony jednakże od opodatkowania jako dotacja, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy.

W tym zakresie stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122 i 129.

Zatem z powołanego art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż koszty kształcenia młodocianego pracownika, które zostały sfinansowane (?pokryte?) otrzymanym dofinansowaniem, nie mogą być kosztem podatkowym. Jeżeli podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów te wydatki, które w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie są kosztem podatkowym, powinien je z tych kosztów wyeliminować.

Dlatego też, w dacie otrzymania dofinansowania kosztów kształcenia młodocianego pracownika należy dokonać stosownej korekty kosztów uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej kwocie otrzymanego dofinansowania. W przypadku nie wystąpienia kosztów do dnia otrzymania dotacji należy skorygować koszty przyszłe. Jeżeli i te nie wystąpią, podatnik nie ma obowiązku dokonywania korekty kosztów wstecz.

W świetle powyższego stanowisko wnioskodawcy, iż nie powinien korygować kosztów uzyskania przychodów jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej 'księgą', z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Z wyżej przytoczonego przepisu wynika obowiązek prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów lub ksiąg rachunkowych. Jak wskazano we wniosku, wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, w której obowiązany jest ewidencjonować przychody mające wpływ na ustalenie podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku. Sposób prowadzenia księgi określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003, Nr 152, poz. 1475 ze zm.). Zawarte w rozporządzeniu ?Objaśnienia do podatkowej księgi przychodów i rozchodów? określają w jakich kolumnach wpisywać określone przychody i rozchody.

Mając na względzie powyższe, przychody, których wysokość nie ma wpływu na podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku, a więc w części objętej zwolnieniem przedmiotowym, nie muszą być w księdze ujmowane.

Natomiast zauważyć należy, iż otrzymana przez podatnika, w związku z przepisem art. 12 ust. 5 i 8, art. 108 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (t.j. Dz. U. z 2008r. Nr 69, poz. 415 ze zm.) z Funduszu Pracy refundacja wynagrodzeń wypłacanych młodocianym pracownikom i składek na ubezpieczenie społeczne od tych wynagrodzeń (zgodnie z postanowieniami rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 26 kwietnia 2007r. w sprawie refundowania ze środków Funduszu Pracy wynagrodzeń wypłacanych młodocianym pracownikom (Dz. U. Nr 77, poz. 518 ze zm.)) nie jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych i jako taka jest przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym wydatki refundowane ww. środkami winny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Wydatki związane z wynagrodzeniami wypłacanymi młodocianym pracownikom oraz składkami na ubezpieczenie społeczne od tych wynagrodzeń (w części finansowanej przez płatnika), stanowiły koszty uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej w momencie wypłacenia bądź postawienia do dyspozycji (art. 23 ust. 1 pkt 55 i 55a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2008 roku). Powyższe pozostaje bez wpływu na opisane w niniejszej interpretacji skutki podatkowe otrzymania od wójta jednorazowo dofinansowania kosztów kształcenia pracownika młodocianego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.