Czy od umorzonej zmarłemu pracownikowi lub zmarłemu byłemu pracownikowi (emerytowi, renciście) pożyczki (...)

UZASADNIENIE

W dniu 06 czerwca 2008r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia pożyczki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Zgodnie z obowiązującym Regulaminem Świadczeń Socjalnych wnioskodawcy - pracodawcy ze świadczeń na cele mieszkaniowe ? pożyczki ? mogą korzystać jego pracownicy, a także byli pracownicy (emeryci i renciści). Okres spłat, wysokość i ilość rat określa umowa zawarta między pożyczkobiorcą a wnioskodawcą. Pracodawca przyznaje pracownikowi, emerytowi lub renciście pożyczkę. Na skutek śmierci pożyczkobiorcy, decyzją władz wnioskodawcy, pożyczka zostaje umorzona w całości bądź w wysokości niespłaconej części świadczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy od umorzonej zmarłemu pracownikowi lub zmarłemu byłemu pracownikowi (emerytowi, renciście) pożyczki z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych pracodawca ma obowiązek pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych...

Wnioskodawca powołuje się na treść art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zdaniem wnioskodawcy wartość umorzonej za życia pracownika pożyczki z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych stanowi jego przychód ze stosunku pracy w rozumieniu ww. przepisu i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli umorzenie pożyczki następuje po śmierci pracownika (pożyczkobiorcy) to zgodnie z art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego prawa i obowiązki zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na spadkobierców. Natomiast art. 631 § 2 Kodeksu pracy stanowi, że prawa majątkowe ze stosunku pracy przechodzą po śmierci pracownika, w równych częściach, na małżonka oraz inne osoby spełniające warunki wymagane do uzyskania renty rodzinnej w myśl przepisów o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych.

Prawami majątkowymi są np. wypłacone po śmierci pracownika wynagrodzenie czy ekwiwalent za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, natomiast niespłacona pożyczka nie jest prawem majątkowym wynikającym ze stosunku pracy lecz obowiązkiem majątkowym.

W związku z tym zaciągnięte i niespłacone przez spadkodawcę (zmarłego pożyczkobiorcę) świadczenie stanowi dług spadkowy i podlega rygorom dziedziczenia określonym w Kodeksie cywilnym. Zdaniem wnioskodawcy wartość umorzonej pożyczki stanowi przychód spadkobierców z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, zdaniem wnioskodawcy, jako umarzający pożyczkę winien ? zgodnie z art. 42a cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sporządzić dla spadkobiercy PIT-8C w którym wykaże wartość umorzonej zmarłemu pracownikowi pożyczki. Według wnioskodawcy informację taką winien on również złożyć w urzędzie skarbowym właściwym dla miejsca zamieszkania podatnika.

Spadkobierca, w ocenie wnioskodawcy, na podstawie informacji PIT-8C w swoim zeznaniu rocznym uwzględnia kwotę przychodu wynikającą z tej informacji. Natomiast wnioskodawca nie ma obowiązku poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od kwoty umorzonej zmarłemu pracownikowi pożyczki.

Zdaniem wnioskodawcy w przypadku umorzenia pożyczki byłemu pracownikowi ? emerytowi, renciście ? kwota umorzenia stanowi, w myśl art. 10 ust. 1 pkt. 9) w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jego przychód z innych źródeł. Wówczas wnioskodawca winien sporządzić informację PIT-8C o kwocie umorzonej pożyczki.

Jeżeli umorzenie dotyczy zmarłego byłego pracownika, to zdaniem wnioskodawcy obowiązki dłużnika przejmują spadkobiercy (art. 992 Kodeksu cywilnego), którzy uzyskują tym samym przychód w rozumieniu cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, w ocenie wnioskodawcy, pracodawca wystawia spadkobiercy, zgodnie z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, informację PIT-8C i powiadamia również właściwy urząd skarbowy. Zdaniem wnioskodawcy wartość umorzonej pożyczki nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i pracodawca (płatnik) nie pobiera zaliczki na ten podatek od kwoty umorzonej pożyczki.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r.

o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak wynika z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), prawa i obowiązki zmarłego przechodzą z chwila śmierci na spadkobierców. Z kolei w myśl art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tą sama ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przychód po stronie pożyczkobiorcy pojawia się w momencie, kiedy dochodzi do umorzenia pożyczki lub jej części. Przy czym w przypadku umorzenia pożyczki za życia pracownika wartość umorzonej pożyczki stanowi przychód pracownika, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku umorzenia pożyczki byłemu pracownikowi (emerytowi, renciście) za jego życia wartość umorzonej pożyczki stanowi przychód uzyskany z tytułu łączącego go uprzednio z zakładem pracy stosunkiem pracy. Jeżeli umorzenie pożyczki następuje po śmierci pożyczkobiorcy (pracownika, byłego pracownika), a w regulaminie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych lub w umowie o udzielenie pożyczki zawarto zapis o obowiązku uregulowania niespłaconych rat pożyczki przez spadkobiercę po śmierci pożyczkobiorcy, to udzielona pożyczka umorzona zostaje spadkobiercy, a nie pracownikowi (byłemu pracownikowi). W tej sytuacji przychód w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskuje spadkobierca, przejmujący obowiązki dłużnika, a pożyczkodawca ma obowiązek wystawić PIT-8C na podstawie art. 42a ustawy.

Podsumowując w przypadku, gdy po śmierci pożyczkobiorcy, dochodzi do umorzenia pożyczki spadkobiercy, który przejął obowiązki dłużnika, u tego spadkobiercy powstaje przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten odpowiada wartości umorzonej pożyczki.

Natomiast w sytuacji, gdy żadne zapisy umowy pożyczki lub regulaminu, nie precyzują obowiązku uregulowania niespłaconych rat pożyczki przez spadkobierców, a zaciągnięte zobowiązanie wygasa z chwilą śmierci pracownika (byłego pracownika), pracodawca nie jest zobowiązany do wystawienia PIT-8C spadkobiercom lub osobom zobowiązanym do zapłaty za życia zmarłego.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że pracownikom oraz byłym pracownikom (emerytom, rencistom) uprawnionym do korzystania ze świadczeń z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych udzielono pożyczki mieszkaniowej, która w wypadku ich śmierci zostanie umorzona w całości bądź do wysokości niespłaconej części świadczenia.

Co do zasady, pożyczki udzielane pracownikowi przez zakład pracy z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przychodem takim jest jednak umorzona kwota pożyczki (jako nieodpłatne lub częściowo odpłatne świadczenie). W przypadku pracowników kwota powyższa stanowi przychód ze stosunku pracy opodatkowany na analogicznych zasadach jak pozostałe przychody z tego źródła.

Z kolei pożyczka umorzona byłemu pracownikowi, obecnie emerytowi, renciście jest przychodem z tytułu łączącego uprzednio byłego pracownika z pożyczkodawcą stosunku pracy podlegającym opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 10 %, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z wniosku nie wynika, żeby umowa pożyczki lub treść regulaminu zawierała zapisy o obowiązku uregulowania niespłaconej części pożyczki przez spadkobierców w razie śmierci spadkodawcy. Wynika natomiast, że z chwilą śmierci pożyczkobiorcy dojdzie do umorzenia pożyczki. Skoro zatem z chwilą śmierci pożyczkobiorcy dojdzie do wygaśnięcia zobowiązania nie można uznać, że po stronie spadkobierców powstanie przychód, a tym samym po stronie pożyczkodawcy obowiązek wystawienia PIT-8C. Przychód do opodatkowania powstanie wyłącznie w razie umorzenia pożyczki spadkobiercy. Jeżeli zatem umorzenia nie zostanie dokonane konkretnej osobie (spadkobiercy) nie można twierdzić, że po stronie jakiegokolwiek podmiotu powstał przychód.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.