Czy zbycie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości i prawa własności budynków położonych (...)

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2008r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania zbycia prawa wieczystego użytkowania nieruchomości oraz zbycia prawa własności budynków.
Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych pismem z dnia 24 czerwca 2008r. Znak: IBPP3/443-298/08/AB, IBPB2/436-86/08/MZ wezwano wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 30 czerwca 2008r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o. o. będąca w upadłości jest użytkownikiem 2 nieruchomości, dla których Sąd prowadzi księgi wieczyste. Prawo użytkowania wieczystego jednej z ww. nieruchomości zostało przez upadłego nabyte w dniu 08 listopada 1996r. a prawo użytkowania drugiej nieruchomości zostało nabyte w dniu 19 grudnia 1997r. Wraz z prawem użytkowania wieczystego ww. gruntów na upadłego przeszło prawo własności budynków postawionych na nieruchomościach, stanowiących odrębne od gruntu nieruchomości na podstawie art. 235 ust. 1 Kodeksu cywilnego.
W obu przypadkach upadłemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług ? nabycie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło bowiem od osób nieprowadzących działalności gospodarczej, które nie były podatnikami podatku od towarów i usług. W związku z powyższym cena sprzedaży prawa użytkowania wieczystego wraz z wybudowanymi budynkami nie obejmowała podatku VAT.
Budynki i nieruchomości zostały wciągnięte do ewidencji środków trwałych. Budynek na pierwszej z ww. nieruchomości został wciągnięty do ewidencji środków trwałych w dniu 31 lipca 1997r., a budynek na drugiej ? w dniu 19 grudnia 1997r. Jako wartość początkową budynku na pierwszej z ww. nieruchomości wskazano kwotę 151 156,18 zł, a jako wartość początkową budynku na drugiej nieruchomości ? kwotę 352 267,41 zł. Wartość budynku na pierwszej z ww. nieruchomości na skutek nakładów podniesiono do 2002r. do kwoty 345 053,48 zł W 2004r. wartość budynku na drugiej nieruchomości zwiększono o 5 111,25 zł.
W dniu 06 marca 2000r. Prezydent Miasta wydał decyzję o pozwoleniu na zmianę sposobu użytkowania dwóch budynków mieszkalnych położonych na ww. nieruchomościach na budynki o funkcji biurowej.
W 2000r. upadły wystąpił również o pozwolenie budowlane na rozbudowę budynków na ww. nieruchomościach na cele biurowe i handlowe. W wyniku rozbudowy połączono obydwa istniejące budynki oraz dokonano nadbudowy budynku na drugiej z ww. nieruchomości. Część powstała w wyniku połączenia budynków na ww. nieruchomościach otrzymała nowy, własny numer porządkowy. Jako wartość początkowa budynku z nowym, własnym numerem porządkowym wskazano kwotę 1 626 446,64 zł. Decyzją z dnia 09 kwietnia 2002r. Prezydenta Miasta udzielono pozwolenia na użytkowanie rozbudowy połączonych budynków z przeznaczeniem na cele biurowe i handlowe.W 2005r. wartość ww. budynków zwiększono o kwotę 83 198,53 zł.
W dniu 17 sierpnia 2006r. Sąd ogłosił upadłość spółki z o.o. Po objęciu przez syndyka w zarząd budynek jest wynajmowany podmiotom gospodarczym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zbycie prawa użytkowania wieczystego i prawa własności budynków na ww. nieruchomościach podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych...

Zdaniem wnioskodawcy, zbycie prawa wieczystego użytkowania nieruchomości podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Nie podlega natomiast podatkowi od czynności cywilnoprawnych zbycie budynków stanowiących odrębną własność i odrębną nieruchomość.
Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany, zwolnionych z podatku od towarów i usług, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego.
Z kolei na podstawie art. 2 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi nie podlegają umowy sprzedaży rzeczy w postępowaniu egzekucyjnym lub upadłościowym.
W rozpatrywanym przypadku następuje sprzedaż dwóch składników masy upadłości: prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz prawa własności wybudowanych na gruncie budynków. Budynki te stanowią odrębne nieruchomości stosownie do art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego. Nieruchomości są rzeczami w rozumieniu art. 45 Kodeksu cywilnego. Z kolei na podstawie art. 2 ust. 3 sprzedaż rzeczy w postępowaniu upadłościowym nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Podatkowi temu podlega jedynie sprzedaż samego prawa użytkowania wieczystego ? prawo to nie jest bowiem ?rzeczą? i nie odnosi się do niego art. 2 pkt 3 ustawy. Z kolei art. 2 pkt 4 ustawy nakazuje pobrać podatek od czynności sprzedaży prawa wieczystego. Uzasadniając swoje stanowisko wnioskodawca powołał się na orzeczenia organów podatkowych.
W związku z powyższym, wg wnioskodawcy, w akcie notarialnym sprzedaży nieruchomości winny zostać wyszczególnione dwie pozycje: cena sprzedaży budynków stanowiących odrębna własność wzniesionych przez użytkownika wieczystego oraz cena sprzedaży samego prawa użytkowania wieczystego. Jedynie sprzedaż prawa użytkowania wieczystego zostanie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podatek winien zostać pobrany od kupującego przez notariusza na podstawie art. 4 pkt 1 oraz art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wystawiona faktura będzie natomiast obejmować wartość budynków i prawa użytkowania wieczystego nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2007r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne ( art. 1 ust. 1 pkt. 2 i 3 ww. ustawy).

Jednakże, na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1. opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2. zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
   - umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
   - umowy spółki i jej zmiany,
   - umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
   
   

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca zamierza dokonać zbycia dwóch składników masy upadłości: prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz prawa własności wybudowanych na gruncie budynków, stanowiących odrębne nieruchomości.

W związku z tym należy wyjaśnić, że jeżeli z tytułu sprzedaży użytkowania wieczystego gruntu oraz własności budynków jedna ze stron umowy sprzedaży będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wówczas umowa sprzedaży nie będzie w ogóle podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Natomiast jeżeli umowa sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz własności budynków korzysta ze zwolnienia z tego podatku, nie znajdzie zastosowania wyłączenie określone w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
W tym wypadku sprzedaż prawa majątkowego, jakim jest prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz nieruchomości jakimi są budynki nie została wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Równocześnie jednak, stosownie do art. 2 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają temu podatkowi umowy sprzedaży rzeczy w postępowaniu egzekucyjnym lub upadłościowym.
Rzeczami w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. ? Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) są tylko przedmioty materialne. Rzeczy dzielą się na nieruchomości (grunty, budynki oraz części budynków tzw. nieruchomości lokalowe) i na rzeczy ruchome. Przedmiotami sprzedaży w ujęciu Kodeksu cywilnego oprócz rzeczy mogą być prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy np. prawo wieczystego użytkowania, nakłady poczynione na rzecz.
Prawo użytkowania wieczystego gruntu nie jest rzeczą, co oznacza, że sprzedaż tego prawa nie może korzystać z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Natomiast budynki posadowione na użytkowaniu wieczystym stanowiące odrębne nieruchomości są rzeczami i sprzedaż tych budynków nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile została dokonana w postępowaniu upadłościowym.

Przez zwrot 'umowy sprzedaży rzeczy w postępowaniu upadłościowym' należy bowiem rozumieć wyłącznie sprzedaż rzeczy uregulowaną przepisami ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2003r. Nr 60, poz. 535 ze zm.) w szczególności przepisami art. 306 - 330 cyt. ustawy.
Zgodnie z art. 311 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze - likwidacja masy upadłości dokonuje się przez sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego w całości lub jego zorganizowanych części, sprzedaż nieruchomości i ruchomości, przez ściągnięcie wierzytelności od dłużników upadłego i wykonanie innych jego praw majątkowych wchodzących w skład masy upadłości albo ich zbycie.
Sprzedaż dokonywana w postępowaniu upadłościowym należy do sposobów likwidacji masy upadłości i stosownie do art. 313 ust. 1 ww. ustawy ma skutki sprzedaży egzekucyjnej.

W świetle powyższego opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie podlegać jedynie sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntów natomiast sprzedaż prawa własności budynków położonych na gruntach będących w użytkowaniu wieczystym nie znajdzie się w zakresie czynności powodujących powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

O powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnej decyduje, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W przypadku umów sprzedaży zawartych w formie aktu notarialnego płatnikiem podatku od czynności cywilnoprawnych jest notariusz. W myśl art. 10 ust. 2 tej ustawy podatek obliczany jest przez notariusza i płatny w kancelarii. Notariusz obowiązany jest uzależnić dokonanie czynności cywilnoprawnej od uprzedniego zapłacenia podatku (art. 10 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.