Czy w świetle przyjętego systemu rozliczeń pomiędzy podmiotami biorącymi udział w konsorcjum, Spółka (...)

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów marży wypłaconej pozostałym członkom konsorcjum.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W ramach swojej działalności Spółka oferuje kompleksowe usługi projektowo-wykonawcze, w tym m.in. odbiór i zagospodarowanie odpadów energetycznych. Spółka zamierza zawrzeć z T. Sp. z o.o. oraz U Sp. z o.o. umowę konsorcjum. Przedmiotem tej umowy będzie współpraca między stronami w celu wspólnego przygotowania oferty, uzyskania zlecenia i realizacji zadania na podstawie przetargu ogłoszonego przez Elektrownię (dalej: Elektrownia). Dzięki współpracy z innymi członkami konsorcjum możliwe będzie przedstawienie do przetargu korzystniejszej oferty, a także późniejsze wynegocjowanie korzystniejszych cen usług niezbędnych do wykonania zlecenia oraz zapewnienie systematycznych odbiorów odpadów. Wspólne ubieganie się o zlecenie od Elektrowni pozwoli na podział pomiędzy wszystkich członków konsorcjum kosztów wadium i gwarancji zabezpieczającej prawidłowe wykonanie zamówienia. Ponadto, ze względu na zakres zlecenia, żadna ze stron konsorcjum nie mogłaby samodzielnie podjąć się realizacji zamówienia.
W ramach konsorcjum Spółka będzie pełnić funkcję lidera polegającą w szczególności na zarządzaniu realizacją projektu, reprezentowaniu interesów członków konsorcjum względem Elektrowni i stron trzecich, sporządzaniu i uzgadnianiu miesięcznych rozliczeń dotyczących realizacji kontraktu i jego kosztów. Ponadto, Spółka będzie wystawiała faktury na Elektrownię za usługi utylizacji odpadów realizowane przez podmioty należące do konsorcjum. W związku z pełnioną funkcją lidera Spółka otrzyma wynagrodzenie w wysokości 1% wartości kontraktu z Elektrownią. Wszyscy członkowie konsorcjum obowiązani będą do podejmowania wszelkich działań w celu zapewnienia sprawnego przygotowania wspólnej oferty, a następnie terminowej, kompletnej i zgodnej z zawartym kontraktem realizacji. Strony będą wspólnie realizować zlecenie. Każda ze Stron będzie poszukiwała podwykonawców świadczących usługi niezbędne do realizacji zadania oferujących najniższą cenę. Strony będą również wspólnie ponosić odpowiedzialność wobec Elektrowni za nienależyte wykonanie zlecenia.
Koszty bezpośrednie związane z realizacją projektu, w tym m.in. koszty transportu, utylizacji, przetwarzania odpadu w produkt, poniesione przez T Sp. z o.o. i U. Sp. z o.o., będą fakturowane przez te spółki na Wnioskodawcę bez żadnych narzutów.
Marża-zysk konsorcjum, będąca różnicą pomiędzy kwotą zafakturowaną przez Spółkę na Elektrownię a kosztami bezpośrednimi usług, wykorzystywanymi do świadczenia usług utylizacji, będzie dzielona między członków konsorcjum według ustalonej proporcji. Podział procentowy marży będzie niezależny od wielkości poniesionych przez członków konsorcjum kosztów bezpośrednich. Członkowie konsorcjum za wykonywane czynności będą wystawiali faktury na Spółkę według ustalonej proporcji podziału marży-zysku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przyjętego systemu rozliczeń pomiędzy podmiotami biorącymi udział w konsorcjum, Spółka będzie uprawniona do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot ustalonych według proporcji podziału marży-zysku wypłaconych pozostałym członkom konsorcjum z tytułu wykonywanych czynności i pełnienia określonych funkcji w konsorcjum...

Zdaniem Spółki będzie ona uprawniona do zaliczenia kwot wypłacanych pozostałym członkom konsorcjum do kosztów uzyskania przychodu. Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity z dnia 14 czerwca 2000 r., Dz. U. Nr 54, poz. 654, ze zm., dalej: ustawa o CIT) nie zawiera definicji konsorcjum. Należy więc w tym zakresie odnieść się do definicji słownikowych, zgodnie z którymi konsorcjum jest umową gospodarczą co najmniej dwóch przedsiębiorców zawieraną w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, dla odniesienia wspólnych korzyści, przy solidarnym ponoszeniu ryzyka. Celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy przekracza możliwości jednego podmiotu. Podmioty tworzące konsorcjum są niezależne w swojej działalności nie związanej z konsorcjum, a w działalności konsorcjum realizują wspólną politykę objętą porozumieniem. Przedsiębiorcy w konsorcjum wybierają spośród siebie lidera, który prowadzi rozliczenia gospodarcze, w tym podpisuje umowy i fakturuje sprzedaż. Pozostałe firmy wystawiają natomiast liderowi konsorcjum faktury i w ten sposób ostatecznie uczestniczą w zyskach wspólnego przedsięwzięcia. Kwestie opodatkowania przychodów i kosztów uzyskania przychodów z tytułu zawartych umów o wspólne przedsięwzięcie reguluje art. 5 ust.1 i 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym, przychody m.in. ze wspólnego przedsięwzięcia łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Zasady powyższe stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżania dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.
Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Spółka pragnie podkreślić, że wydatki na zapłatę wynagrodzenia dla U. Sp. z o.o. i T. Sp. z o.o. z tytułu pełnienia przez te podmioty określonych funkcji w ramach konsorcjum spełnia tę definicję, gdyż:

1. Koszt będzie poniesiony - Spółka faktycznie wpłaci na rzecz U Sp.
   z o.o. i T. Sp. z o.o. wynagrodzenie w ustalonej przez członków konsorcjum wysokości.
   
2. Wydatek ten zostanie poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, jako że U Sp. z o.o. i T Sp. z o.o. działając w ramach postanowień umowy konsorcjum będą przyczyniać się do zawarcia kontraktu z Elektrownią oraz do jego realizacji, w wyniku czego Elektrownia wypłaci Spółce należne wynagrodzenie, zaliczone w całości do przychodów Wnioskodawcy.
   
3. Wynagrodzenie z tytułu funkcji pełnionych w konsorcjum przez jego członków nie zostało ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
   
   

Spółka pragnie wskazać, że nie ma wątpliwości, że poniesione koszty wynagrodzenia za świadczone przez T. Sp. z o.o. i U Sp. z o.o. usługi są związane z konkretnym przychodem osiągniętym przez Spółkę. Świadczy o tym przede wszystkim fakt, że sama wysokość wynagrodzenia kalkulowana jest w odniesieniu do wartości wynagrodzenia otrzymanego przez Spółkę od Elektrowni z tytułu usług świadczonych przez wszystkich członków konsorcjum.
Mając na względzie powyższe, należy stwierdzić, że wynagrodzenie wypłacane na rzecz U Sp. z o.o. i T Sp. z o.o. jest ściśle związana z działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę, a jego wypłata przyczynia się do powstania konkretnego przychodu, jakim jest wynagrodzenie za usługi utylizacji odpadów uzyskiwane od Elektrowni.
Ponadto, Spółka pragnie wskazać, że członkowie konsorcjum nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 4 ustawy o CIT, a zatem nie znajdują do nich zastosowania ograniczenia przewidziane w tym przepisie dotyczące określania wysokości wynagrodzenia. W związku z powyższym należy uznać, że Wnioskodawca, T. Sp. z o.o. i U. Sp. z o.o. mogą dokonać podziału marży-zysku w dowolnie ustalony między sobą sposób. W konsekwencji Wnioskodawca ma prawo zaliczenia powyższych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Konsorcjum jest umową gospodarczą, co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, dla odniesienia wspólnych korzyści, przy solidarnym ponoszeniu ryzyka. Wspólne przedsięwzięcia charakteryzuje to, że dwóch lub więcej wspólników przedsięwzięcia jest związanych ustaleniami umownymi oraz, że owe ustalenia umowne ustanawiają sprawowanie współkontroli. Celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy przekracza możliwości jednego podmiotu. Utworzenie konsorcjum ma zwykle charakter tymczasowy, czyli po osiągnięciu celu, do którego zostało powołane, jest rozwiązywane.
Ponieważ prawo nie wyszczególnia umowy konsorcjum, należy ona do tzw. umów nienazwanych. Konsorcjum zwykle nie jest spółką prawa handlowego, nie ma własnej osobowości prawnej, nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, nie musi więc być rejestrowane, nie musi mieć odrębnej nazwy ani też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli działaniach nie związanych z konsorcjum), a w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem. Przedsiębiorcy w konsorcjum wybierają spośród siebie lidera - konsorcjanta ? wytypowana spośród uczestników konsorcjum firma ? który prowadzi rozliczenia gospodarcze, w tym podpisuje umowy i fakturuje sprzedaż. Pozostałe firmy wystawiają faktury liderowi konsorcjum i w ten sposób ostatecznie uczestniczą w zyskach wspólnego przedsięwzięcia.
W stanie faktycznym przedstawionym przez Podatnika w celu realizacji zadań konsorcjum ustanowiono administratora konsorcjum, którego obowiązki przejęła Spółka.
Kwestie opodatkowania przychodów i kosztów uzyskania przychodów z tytułu zawartych umów o wspólnym przedsięwzięciu reguluje art. 5 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 z późn. zm.) zgodnie z którym przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Zasady powyższe stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. W wypadku osiągania przychodów określonych w art. 5, osoby uzyskujące takie przychody powinny fakt ten udowodnić oraz wykazać wielkość udziałów. Dowodem w sprawie może być np. umowa pisemna, zeznania świadków bądź inne dowody.
Nadmienić należy, że osoba prawna będąca udziałowcem wspólnego przedsięwzięcia nie ewidencjonuje zdarzeń gospodarczych powstałych z tego przedsięwzięcia w swoich księgach rachunkowych. Ma natomiast obowiązek wykazać i włączyć do zeznania rocznego (CIT-8) kwotę uzyskanego z tego tytułu przychodu, kosztów uzyskania przychodu, przysługujące obniżki dochodu, podstawy opodatkowania oraz podatku.
Zgodnie z zasadami dotyczącymi rozliczania kosztów i przychodów wyrażonymi w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uczestnicy wspólnego przedsięwzięcia zarówno koszty jak i przychody dzielą proporcjonalnie do udziału wniesionego do tego przedsięwzięcia i łączą je z przychodami i kosztami z innych źródeł.
W związku z powyższym sposób rozliczenia przychodów i kosztów prezentowany przez Spółkę w przedmiotowej sprawie narusza przepisy art. 5 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca nie może zaliczyć w całości do przychodów wynagrodzenia jakie wypłaci Elektrownia, tak jak to opisuje we własnym stanowisku.
Pomimo że na konto Lidera konsorcjum wpływa cała kwota należności z tytułu realizacji wszystkich prac objętych kontraktem, pozostałe spółki powinny otrzymać przypadającą na nich kwotę w ramach wewnętrznych rozliczeń. Oznacza to, że przychód osiągają wszystkie strony umowy konsorcjum w takiej części, w jakiej zostało to ustalone w umowie konsorcjum.
Wypłacenie przez Spółkę-lidera konsorcjum kwot przypadających pozostałym członkom konsorcjum nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, gdyż ich wypłacenie nie jest wydatkiem Spółki poniesionym w celu osiągnięcia przychodu, nie ma wpływu na jego powstanie ani zwiększenie a jest to jeden z warunków na podstawie których spółki mogą zaliczać wydatki do kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wypłata środków ma jedynie na celu spełnienie obowiązku rozliczenia się lidera konsorcjum z pozostałymi spółkami w związku realizacją wspólnego przedsięwzięcia w celu którego zostało powołane konsorcjum.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.