Czy przychód dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu dzierżawy rozpoczętej (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 13 października 2008r.) uzupełnionym w dniu 14 stycznia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2008 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu.

Z uwagi na braki formalne wniosku pismem z dnia 23 grudnia 2008 r. IBPB3/423-919/08/PC Spółkę wezwano o ich uzupełnienie. Uzupełniony wniosek wpłynął do tut. BKIP 14 stycznia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest podmiotem prawa handlowego który w ramach swojej działalności zawarł z kontrahentem umowę dzierżawy (na zasadach poddzierżawy dzierżawionego przez siebie gruntu) niezabudowanej nieruchomości gruntowej, na której dzierżawca usadowił tablicę reklamową o wymiarach 2.6 m x 5.0 m. Z zapisów umowy dzierżawy między stronami wynika iż:

• jest zawarta na czas nieokreślony (automatycznie po zakończeniu okresu rozliczeniowego rozpoczyna się okres następny),
• okres rozliczeniowy (nie okres trwania umowy) między stronami stanowi pełny rok kalendarzowy, w analizowanym przypadku od 16 sierpnia 2008 do 15 sierpnia 2009r.,
• opłata za dzierżawę jest płacona przez dzierżawcę z góry, tzn. w terminie do 14 dni od dnia rozpoczęcia okresu rozliczeniowego,
• dokonaną zapłatę Wnioskodawca potwierdza dla celów podatku od towarów i usług wystawioną fakturą, z której treści wynika: 'dzierżawa lokalizacji pod tablicą informacyjną zgodnie z zawartą umową, okres rozliczeniowy - 16 sierpnia 2008 do 15 sierpnia 2009r.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dzierżawy rozpoczętej 16 sierpnia 2008 roku i planowo mającej się zakończyć w dniu 16 sierpnia 2009 roku, wynikający z faktury VAT wystawionej przez podatnika w sierpniu 2008 r., stanowić będzie przychód podatnika dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w sierpniu 2008 roku, tj. w miesiącu, w którym podatnik wystawił fakturę VAT czy też powinien stanowić przychód po zakończeniu okresu rozliczeniowego, tj. w sierpniu 2009 roku, przy jednoczesnym potraktowaniu dokonanej przez dzierżawcę zapłaty jako pobranej wpłaty na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych...

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych wyłączył z przychodów pobrane wpłaty lub zarachowane należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a za tym przychód z przytoczonej umowy dzierżawy powinien stanowić podstawę opodatkowania z chwilą zakończenia usługi, a wiec w sierpniu 2009 roku, a nie z dniem pobrania z góry zapłaty, wykonanej przez dzierżawcę w sierpniu 2008 roku.

Uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy:

Jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Do usług o charakterze ciągłym można bowiem zaliczyć wszelkie usługi świadczone stale, nieprzerwanie i w dłuższym okresie czasu albo bezterminowo, rozliczane okresowo, nie rzadziej niż raz w roku.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z przychodów pobrane wpłaty lub zarachowane należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymane lub zwrócone pożyczki (kredyty), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Powyższe stanowisko wynika wprost z ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Rozdział 2 Przychody.

W myśl art. 12 tej ustawy:

• ust. 3 - Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
• ust. 3a - Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c?-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.

• ust. 3c - Jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.
• ust. 4 - Do przychodów nie zalicza się:

1. pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).
   
   

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Natomiast moment uzyskania przychodów określają przepisy art. 12 ust. 3a, 3c, 3d i 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 3a tej ustawy za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.
   
   

Zgodnie z art. 12 ust. 3c ww. ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

W myśl art. 12 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - przepis ust. 3c stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

Natomiast art. 12 ust. 3e stanowi, że w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Jednocześnie zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W celu określenia momentu powstania przychodu w stanie faktycznym opisanym we wniosku, należy rozstrzygnąć, który z wymienionych przepisów znajdzie zastosowanie odnośnie przedstawionej w nim sytuacji.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z tzw. usługą ciągłą.

Usługi ciągłe to usługi o charakterze ciągłym obejmujące czynności polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu strony zobowiązanej do ich świadczenia. Wynikają one z zobowiązania o charakterze ciągłym, które wytwarza trwały stosunek prawny i z którego wypływają obowiązki ciągłe bądź okresowe.

Do usług ciągłych bez wątpienia można zaliczyć usługi najmu, dzierżawy, wywozu nieczystości, dostawy energii elektrycznej, usługi biur rachunkowych, stałej obsługi prawnej czy doradczej, itp.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę, wynika, że umowa dzierżawy zawarta jest na czas nieokreślony, ponadto z zapisów umowy wynika iż, okres rozliczeniowy między stronami stanowi pełny rok kalendarzowy, opłata za dzierżawę jest płacona przez dzierżawcę z góry, tzn. w terminie do 14 dni od dnia rozpoczęcia okresu rozliczeniowego, a ?dokonaną zapłatę Wnioskodawca potwierdza dla celów podatku od towarów i usług wystawioną fakturą.

A zatem w przedmiotowym stanie faktycznym zastosowanie znajduje art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, iż przychód w przedmiotowej sytuacji powstanie w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, określonego w umowie tj. w dniu 15 sierpnia 2009r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

Referencje

IBPBI/2/423-1361/10/SD, interpretacja indywidualna

ILPB3/423-816/10-9/GC, interpretacja indywidualna