możliwość zawarcia z wydawnictwem umowy o napisanie recenzji poza prowadzoną pozarolniczą działalnością (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2010r. (data wpływu do tut. Biura 07 lipca 2010r.), uzupełnionym w dniu 23 września 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

• określenia źródła przychodów dla zawartej z wydawnictwem umowy o napisanie recenzji jako przychodów z działalności wykonywanej osobiście ? jest nieprawidłowe,
• możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu z tego tytułu w przypadku gdy ww. recenzje nie stanowią przedmiotu prawa autorskiego ? jest nieprawidłowe,
• możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu z tego tytułu w przypadku gdy ww. recenzje stanowią przedmiot prawa autorskiego ? jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 07 lipca 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zawarcia z wydawnictwem umowy o napisanie recenzji poza prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą i zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu z tego tytułu.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 06 września 2010r. Znak IBPBI/1/415-638/10/KB, IBPP2/443-569/10/BW wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 23 września 2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni wykonuje jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie tłumaczeń, opodatkowaną na zasadach ogólnych (podatkowa księga przychodów i rozchodów), jest to działalność związana z tłumaczeniami i usługami sekretarskimi o symbolu PKD 74.85.Z. Oprócz tłumaczeń specjalistycznych i przysięgłych zajmuje się też przekładem literackim na podstawie umów wydawniczych o stworzenie utworu i przeniesienie autorskich praw majątkowych oraz pisaniem na zlecenie wydawnictwa recenzji książek. Umowy zawiera w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i stanowią one przychód z tej działalności, który Wnioskodawczyni opodatkowuje łącznie i innymi przychodami z prowadzonej działalności, a za wykonaną usługę wystawia fakturę VAT, którą ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Nie korzysta z 50% kosztów uzyskania przychodu. Zgodnie z zawartymi umowami wydawniczymi Wnioskodawczyni ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich.

Wnioskodawczyni chciałaby zawrzeć umowę o dzieło (wydawniczą) z wydawnictwem na tłumaczenie (przekład) książki lub recenzję książki, nie jako przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą, ale jako osoba fizyczna, odrębnie od prowadzonej działalności gospodarczej, bowiem uzyskany z tego tytułu przychód stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodów, którym jest działalność wykonywana osobiście w rozumieniu art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Od przychodów z tego tytułu zaliczki pobierze zleceniodawca jako płatnik, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wówczas, z racji iż jest przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w określonej postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposób wyrażenia, będzie miała możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu. Przychody takie, pomniejszone o koszty uzysku, rozliczy w PIT rocznym na podstawie informacji od płatnika.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni może zawrzeć umowę z wydawnictwem o napisanie recenzji, jako osoba fizyczna, odrębnie od prowadzonej działalności gospodarczej, a przychody traktować jako przychody z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt 8 lit a i b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nie wliczać ich do przychodów z działalności gospodarczej i rozliczyć je dopiero w rozliczeniu rocznym na podstawie PIT-8B otrzymanego od wydawnictwa, z uwzględnieniem 50% kosztów uzyskania przychodu...

(pytanie to oznaczono we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychody z realizacji tych umów o dzieło, dotyczące recenzji książki zlecone przez wydawnictwo, można zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, mimo że prowadzi działalność gospodarczą w tym samym zakresie. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy, działalności gospodarczą jest zarobkowa działalność:

1. wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2. polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóź,
3. polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

-prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 ? 9.

Do powyższych przychodów Wnioskodawczyni zastosowałaby stawkę 50% kosztów uzyskania przychodów, ponieważ zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych ?opracowanie cudzego utworu, w szczególności tłumaczenie, przeróbka, adaptacja, jest przedmiotem prawa autorskiego bez uszczerbku dla prawa do utworu pierwotnego. Dla celów podatku dochodowego byłyby to dochody osiągane w ramach działalności wykonywanej osobiście, nieujmowane w KPiR.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 2, 3 i 7 tego przepisu:

• działalność wykonywana osobiście,
• pozarolnicza działalność gospodarcza oraz
• kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).
  
  

W myśl art. 5a ust. 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Aby zatem przychód uzyskany z prowadzonej działalności mógł być uznany za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, działalność ta musi spełniać następujące przesłanki:

• musi być działalnością zarobkową;
• musi być działalnością wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, działalnością polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż lub działalnością polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych;
• musi być działalnością prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły;
• działalność ta nie może polegać na wykonywaniu czynności, o których mowa jest w art. 5b ust. 1 ww. ustawy;
• przychody z niej uzyskane nie mogą być zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9 tej ustawy.
  
  

Z powyższego wynika, iż jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Katalog przychodów, które należy zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście określony został w art. 13 ww. ustawy. Do przychodów tych między innymi należy zaliczyć przychody z tytułu osobistego wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej ? z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9 (art. 13 pkt 8 lit. a) ww. ustawy).

Przepis powyższy zawiera zatem szczególną regulację, na mocy której przychody, które co do zasady stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, należy zaliczyć do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak z niego wynika zaliczenie przychodów do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 ww. ustawy, zależy od łącznego spełnienia następujących warunków :

1. zleconą usługę podatnik wykona osobiście, tj. bez udziału osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia lub umowy o dzieło, które wykonywałyby czynności związane z istotą tej usługi,
2. umowa zlecenia lub umowa o dzieło została zawarta z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą lub osobą prawną i jej jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej,
3. umowa zlecenia lub umowa o dzieło nie zostanie zawarta w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, tj. zlecona usługa nie wchodzi w zakres prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.
   
   

W konsekwencji do przychodów z działalności wykonywanej osobiście nie można zaliczyć przychodów uzyskanych przez podatnika na podstawie umów zlecenia i dzieło, których zakres pokrywa się z przedmiotem prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Przepisy prawa podatkowego nie ograniczają podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą prawa do zawierania umów o dzieło. Różnicują jednakże zasady opodatkowania przychodów uzyskanych w ramach tych umów w zależności od tego czy wykonywane na jej podstawie dzieła lub usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej (stanowiąc przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3), czy też nie (stanowiąc przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy). W przypadku bowiem gdy przedmiot umowy od dzieło lub zlecenie pokrywa się z przedmiotem prowadzonej przez podatnika indywidualnie pozarolniczej działalności gospodarczej, przychód z tej umowy będzie stanowił przychód z tej działalności niezależnie od faktu, czy umowa ta zostanie zawarta przez podatnika jako osoba fizyczna, czy jako przedsiębiorca.

Stosownie natomiast do art. 18 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w ww. art. 18 są m.in. przepisy ustawy z dnia 04 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2006r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.). W myśl art. 1 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dale ?licencją?, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi pozarolnicza działalność gospodarczą w zakresie tłumaczeń oraz usług sekretarskich. Ponadto w ramach tej działalności zawiera z wydawnictwem umowy m.in. na napisanie recenzji książek. Obecnie planuje zawrzeć z wydawnictwem umowę o dzieło na recenzję ksiązki nie jako przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą lecz jako osoba fizyczna, poza tą działalnością.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż z uwagi na fakt, iż jak wynika z wniosku pisanie recenzji książek jest jednym z przedmiotów wykonywanej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej, przychód z tytułu umowy o dzieło zawartej z wydawnictwem na napisanie recenzji będzie stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, a nie z działalności wykonywanej osobiście. Jeżeli jednak pisana przez Wnioskodawczynię recenzja, będzie spełniała definicję utworu, o której mowa w cyt. art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to przychód uzyskany ze wskazanej we wniosku umowy o dzieło (na jej napisanie) będzie stanowić przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do kwestii możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu dla przychodów uzyskanych z zawartej umowy o dzieło na napisanie recenzji książki stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

W myśl. art. 22 ust. 9 ww. ustawy, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się:

• z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego - w wysokości 50 % uzyskanego przychodu (art. 22 ust. 9 pkt 1 ww. ustawy),
• z tytułu opłaty licencyjnej za przeniesienie prawa stosowania wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego, otrzymanej w pierwszym roku trwania licencji od pierwszej jednostki, z którą zawarto umowę licencyjną - w wysokości 50 % uzyskanego przychodu (art. 22 ust. 9 pkt 2 ww. ustawy),
• z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50 % uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód (art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy),
  
  

Jak wynika z powyższego, 50% koszty uzyskania przychodu przysługują twórcom z tytułu korzystania przez nich, bądź przeniesienia praw do stworzonych przez nich składników majątku będących przedmiotem prawa autorskiego lub prawa własności przemysłowej. Z wniosku nie wynika, że recenzja, na napisanie której Wnioskodawczyni zamierza zawrzeć umowę z wydawnictwem, stanowiła przedmiot prawa autorskiego.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż do przychodów uzyskanych z napisania tej recenzji nie znajdą zastosowania 50% koszty uzyskania przychodu. Koszty te należy określać zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli jednak napisana przez Wnioskodawczynię recenzja, będzie stanowiła przedmiot prawa autorskiego, będzie ona uprawniona do zastosowania 50% kosztów uzyskania tego przychodu, jako kosztów uzyskania przychodu z praw majątkowych.

Z uwagi na powyższe stanowisko przedstawione we wniosku:

• w zakresie dotyczącym określenia źródła przychodów dla zawartej z wydawnictwem umowy o napisanie recenzji jako przychodów z działalności wykonywanej osobiście należało uznać za nieprawidłowe,
• w zakresie dotyczącym możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu z tego tytułu w przypadku gdy ww. recenzje nie stanowią przedmiotu prawa autorskiego należało uznać za nieprawidłowe,
• w zakresie dotyczącym możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu z tego tytułu w przypadku gdy ww. recenzje stanowią przedmiot prawa autorskiego należało uznać za prawidłowe.
  
  

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31 ? 511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.