skutki podatkowe wniesienia nieruchomości do spółki jawnej w formie aportu

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2009r. (data wpływu do tut. Biura 04 grudnia 2009r.), uzupełnionym w dniu 25 stycznia 2009r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

• możliwości uznania wniesienia nieruchomości w formie aportu do spółki jawnej za odpłatne zbycie tej nieruchomości ? jest nieprawidłowe,
• skutków podatkowych tego wniesienia ? jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2009 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia nieruchomości w formie aportu do spółki jawnej.

Pismem z dnia 01 grudnia 2009r. Znak ITPB1/071-19/09/HD Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów, przesłał przedmiotowy wniosek do tut. Biura, celem załatwienia zgodnie z właściwością miejscową.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 11 stycznia 2010r. Znak IBPBI/1/415-1048/09/KB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 25 stycznia 2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W roku 2000 Wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem do majątku wspólnego grunt rolny niezabudowany o pow. 1,71 ha. Na nieruchomości nie były dotąd dokonywane żadne nakłady materialne. Wnioskodawczyni wraz z mężem wystąpiła z wnioskiem o wydanie pozwolenia na budowę na tej nieruchomości zespołu budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Wnioskowane pozwolenie zostało wydane w dniu 24 lipca 2009r.

Obecnie planowane jest wniesienie opisanej nieruchomości do spółki jawnej, zawiązanej przez Wnioskodawczynię wraz z małżonkiem, w celu zrealizowania budowy zgodnie z pozwoleniem oraz sprzedaży wzniesionych budynków mieszkalnych. W umowie spółki wartość wkładu każdego ze wspólników określona zostanie odpowiednio w wartości rynkowej nieruchomości.

W chwili obecnej Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem są usługi marketingowe oraz public relation. Jest również zarejestrowana, jako podatnik VAT w zakresie tej działalności. Jej małżonek także prowadzi indywidualną działalność gospodarczą (przede wszystkim w zakresie doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania) i jest zarejestrowany jako podatnik VAT.

Małżonkowie są właścicielami innych nieruchomości, traktowanych przez nich jako lokata kapitału. Dotychczas nie dokonywali żadnych transakcji sprzedaży, zbywanie tych nieruchomości jest przewidywane w nieokreślonej obecnie przyszłości.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż:

• nieruchomość gruntowa, będąca przedmiotem planowanego wniesienia, nie była i nie jest wykorzystywana w prowadzonej przez Wnioskodawczynię indywidualnie działalności gospodarczej,
• żadne wydatki dotyczące tej nieruchomości nie stanowiły kosztów uzyskania przychodu w prowadzonej przez nią indywidualnie działalności gospodarczej.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy planowane wniesienie nieruchomości w formie wkładu niepieniężnego do spółki jawnej podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami są ?otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń?. Wnioskodawczyni uważa, że zbycie nieruchomości na rzecz spółki jawnej, poprzez wniesienie do niej wkładu niepieniężnego, nie następuje pod tytułem odpłatnym, a w wyniku takiego zbycia nie powstaje przychód, który mógłby podlegać opodatkowaniu. Wniesienie nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do spółki jawnej nie pociąga za sobą otrzymania przez osobę dokonującą aportu odpłatności, czy to w formie pieniędzy, wartości pieniężnych, czy świadczeń w naturze. ?Odpłatny? znaczy taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, wymagający zwrotu kosztów (Uniwersalny słownik języka polskiego pod red. S. Dubisza, Warszawa 2003, str. 1163 oraz Słownik języka polskiego pod. Red. M. Szymczaka, Warszawa 2002, str. 448). Trudno jest w rezultacie odpowiedzieć na pytanie, co miałoby stanowić przychód w takim wypadku, jaką wartość osoba wnosząca wkład w postaci udziałów w spółce mającej osobowość prawną otrzyma w zamian za wkład. Umowa spółki jawnej powinna zawierać oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika i ich wartość (art. 25 Kodeksu spółek handlowych). Niemniej jednak nie można zgodzić się z twierdzeniem, że owa wartość wkładu jest ekwiwalentem aportu wniesionego do spółki jawnej. Dopiero bowiem przez wniesienie wkładu wspólnik uczestniczy w zyskach i stratach spółki, co do zasady proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego, aczkolwiek umowa spółki może regulować te kwestie odmiennie. Korzyść majątkowa uzyskiwana w związku z uczestnictwem w spółce jawnej będzie wypadkową zysku i straty powstałych w danym okresie rozliczeniowym. Samo wniesienie wkładu nie powoduje zatem jeszcze powstania przychodu. Wniesienie udziałów w spółce mającej osobowość prawną w istocie jest ich ?przekształceniem? na wkład.

Zdaniem Wnioskodawczyni, warto odnotować, że opodatkowaniu podlegają na mocy art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody w postaci nominalnej wartości udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Spółka jawna jest jednak spółką osobową, więc powołany przepis nie może znaleźć zastosowania.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawczyni powołała:

• wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 lutego 2009r., sygn. akt III SA/Wa 2926/08,
• wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku sygn. akt I SA/Gd 785/08,
• wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach sygn. akt I Sa/Ke 121/09,
• interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 08 lutego 2008r. Znak IP-PB3-423-322/07-3/MS,
• interpretację Urzędu Skarbowego w Piotrkowie Trybunalskim z dnia 29 marca 2006r. Znak US.I/1-423/1/2006,
• interpretację Urzędu Skarbowego Łódź ? Polesie z dnia 30 września 2005r. Znak IA-415/17/05,
• interpretację Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z dnia 12 maja 2006r. Znak RO/XV/415/PDOF-193/152/JS/06,
• interpretację Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź ? Bałuty z dnia 04 lipca 2005r. Znak II/415/011/109/25841/08/MW,
• interpretację Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 17 października 2005r. Znak BI/4117-0049/05
  
  

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), odrębnymi źródłami przychodów są, określone w pkt 3 i 8 tego przepisu:

-pozarolnicza działalność gospodarcza,
-odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Stosownie natomiast do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1. środkami trwałymi,
2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3. wartościami niematerialnymi i prawnymi

-ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

Odpłatne zbycie oznacza przeniesienie własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. W przypadku wniesienia przez wspólnika nieruchomości aportem do spółki jawnej, następuje przeniesienie prawa własności z osoby fizycznej na spółkę w zamian za korzyść majątkową w postaci udziału w tej spółce. Wniesienie nieruchomości w postaci aportu stanowi zatem formę jej odpłatnego zbycia. Wskazuje na to także treść cyt. wyżej art. 10 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, uznającego wniesienie do spółki składników majątku w postaci wkładu niepieniężnego za formę ich odpłatnego zbycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni zamierza utworzyć z drugą osobą fizyczną (mężem) spółkę jawną. Do spółki tej Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem zamierza wnieść w formie aportu, nieruchomość gruntową, stanowiącą ich wspólną własność. Nieruchomość ta nie jest i nie była wykorzystywana w prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż wniesienie wskazanej we wniosku nieruchomości do spółki jawnej w postaci aportu, będzie stanowiło formę jej odpłatnego zbycia. Wniesienie to nie będzie jednakże powodowało powstania po stronie Wnioskodawczyni przychodu w rozumieniu przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na powyższe stanowisko przedstawione we wniosku w części dotyczącej możliwości uznania wniesienia nieruchomości w formie aportu do spółki jawnej za odpłatne zbycie tej nieruchomości należało uznać za nieprawidłowe, natomiast w części dotyczącej skutków podatkowych tego wniesienia za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię

i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45 ? 372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.