możliwość kontynuowania amortyzacji zmodernizowanego środka trwałego z zastosowaniem indywidualnej (...)

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości kontynuowania amortyzacji zmodernizowanego środka trwałego z zastosowaniem indywidualnej stawki amortyzacyjnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej. Posiada udział w zyskach w wysokości 25%. Firma prowadzi pełną księgowość.

W dniu 28 listopada 2007 roku spółka zakupiła w drodze sprzedaży egzekucyjnej od komornika sądowego prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności budynku o charakterze biurowo ? usługowym, posadowionym na tym gruncie. Postanowienie o nabyciu wymienionej nieruchomości zostało wydane w dniu 28 listopada 2007 roku i po ustawowym terminie stało się prawomocne bez sprzeciwu. Powyższe zostało uwidocznione w księdze wieczystej prowadzonej przez sąd dla tej nieruchomości. Prawo użytkowania wieczystego oraz budynek zostały przyjęte jako majątek spółki (prawo na wartości niematerialne i prawne, a budynek na środki trwałe). Budynek był zdatny do użytkowania, urządzono w nim magazyn, aczkolwiek w przyszłości wymagał nakładów inwestycyjnych. Ponieważ spółka dotarła do dokumentacji zaświadczających o ponad 30 letnim okresie od powstania budynku, przyjęto indywidualną stawkę amortyzacji, tj. 10% dla budynku, zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy. Prawo użytkowania wieczystego amortyzowano wyłącznie bilansowo, gdyż podatkowo odpisy te nie stanowią kosztów uzyskania przychodu.

Po pewnym czasie została podjęta decyzja o generalnym remoncie i rozbudowie zakupionego budynku. W dniu 07 sierpnia 2008r. spółka otrzymała od starosty decyzję ? pozwolenie na częściową rozbiórkę, remont budynku handlowego oraz rozbudowę o część magazynową. W tym samym miesiącu przystąpiono do prac budowlanych. Pierwotnie zakupiony budynek miał powierzchnię użytkową 224,9 m2, dokonano częściowej rozbiórki ok. 13,2 m2, nowo dobudowana część magazynowa ma powierzchnię użytkową 303,94 m2. Razem powierzchnia użytkowa rozbudowanego budynku wynosi 515,64 m2. W czerwcu 2009r. zakończono prace budowlane. W dniu 23 czerwca 2009 roku zostało wydane pozwolenie na użytkowanie budynku handlowego po remoncie i rozbudowie o część magazynową. Wszystkie nakłady inwestycyjne związane z tym zadaniem zostały zebrane na koncie 018 ?nakłady inwestycyjne?, gdyż spółka uznała, że prace remontowe mają charakter modernizacyjny, a nie tylko odtworzeniowy z uwagi na wiek budynku. Nakłady inwestycyjne zostały rozliczone w ten sposób, że wartość początkowa nabytego budynku została podwyższona o wartość poniesionych nakładów.

W związku z tym, że plac magazynowy służy jednemu zmodernizowanemu i rozbudowanemu budynkowi, również wszystkie nakłady dotyczące placu magazynowego zostały przyjęte jako dowartościowanie budynku. Jedynie dla celów rzetelnego ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości, na koncie pozabilansowym uwidoczniono wyłącznie nakłady dotyczące placu magazynowego (grupa 2 KŚT).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanej sytuacji spółka może kontynuować ustaloną wcześniej dla budynku zakupionego, a obecnie zmodernizowanego i rozbudowanego, indywidualną stawkę amortyzacyjną, tj. 10% w stosunku do całości nakładów, łącznie z nakładami na budowę placu magazynowego...

Zdaniem Wnioskodawcy, spółka może kontynuować indywidualną stawkę amortyzacyjną w stosunku do zmodernizowanego i rozbudowanego budynku, gdyż kierując się prawem budowlanym, nie powstał tutaj żaden nowy budynek, numer posesji się nie zmienił, ani nie dołożono nic nowego. Za takim rozwiązaniem przemawiają również względy praktyczne i dokumentacja. Nie ma podstaw do stwierdzenia że obiekt ten składa się ze starego zakupionego i wyremontowanego budynku, z nowego i obsługującego ich placu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodów są także odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (art. 22 ust. 8 ww. ustawy).

W myśl art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast w myśl art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j ? 22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 (art. 22i ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22h ust. 2 ww. ustawy podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Możliwość ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacji przewiduje art. 22j ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do jego treści, z zastrzeżeniem art. 22l, podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym, że okres amortyzacji dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5 % nie może być krótszy niż 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat (art. 22j ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż spółka, której wspólnikiem jest Wnioskodawca, nabyła zdatny do użytku budynek o charakterze biurowo ? usługowym (a zatem niemieszkalny), który został uznany za środek trwały w prowadzonej przez spółkę pozarolniczej działalności gospodarczej. Przed jego nabyciem przez spółkę, budynek ten był używany przez ponad 30 lat.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż wskazany we wniosku budynek może być amortyzowany 10% indywidualną stawką amortyzacyjną.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

W myśl art. 22g ust. 17 ww. ustawy, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Jak wynika z powyższego ulepszenie polega na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego. Wyliczenie zawarte w omawianym przepisie stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że tylko wydatki związane chociaż z jedną z tych prac, które w konsekwencji skutkują wymienionymi efektami, czyli przebudową, rozbudową rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją środka trwałego, mogą zostać uznane za wydatki ulepszające ten środek. Przebudową jest rezultat prac budowlanych, którego istotą jest zmiana struktury wewnętrznej obiektu już istniejącego, nie powodująca jednak zwiększenia ani jego powierzchni, ani też kubatury. Rozbudowa polega na zwiększeniu, w wyniku prac budowlanych, powierzchni lub kubatury budynku. Rekonstrukcja to ponowna budowa, w efekcie której nastąpi odtworzenie określonych elementów obiektu w tej przestrzeni, którą dotychczas elementy te zajmowały. Zazwyczaj dotyczy elementów zużytych lub zniszczonych. Adaptacja natomiast polega na przystosowaniu obiektu do nowej funkcji, której dotychczas nie pełnił, a modernizacja to unowocześnienie, tj. wyposażenie obiektu bądź jego elementów składowych w takie urządzenia lub cechy, których wcześniej nie miał, a które są wytworem nowszej myśli technicznej.

Ulepszenie środka trwałego polega zatem na dokonywaniu nakładów na tenże środek, które powodują wzrost wartości użytkowej tego środka.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji remontu, dlatego też należy w tym przypadku odwołać się do definicji sformułowanej w przepisach prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), remontem jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont, a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych.

Klasyfikacji środków trwałych dokonuje się na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. nr 112, poz. 1317 ze zm.). Zgodnie z Uwagami ogólnymi zwartymi w części I ? Objaśnienia Wstępne do ww. rozporządzenia, Klasyfikacja Środków Trwałych (KŚT) jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych.

W Klasyfikacji Środków Trwałych za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być m.in. np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt, tzw. obiekt zbiorczy, którym może być np. zespół przewodów rurociągowych, zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy, osiedla lub zespoły komputerowe (Część I ? Objaśnienia uwagi wstępne KŚT).

Zgodnie z Uwagami szczegółowymi do grupy 1 ? Budynki i lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu niemieszkalnego Klasyfikacji Środków Trwałych, w skład budynku, jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się również tzw. 'obiekty pomocnicze' obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie, itp. Obiekty pomocnicze, obsługujące więcej niż jeden budynek, należy zaliczać do właściwych rodzajów zgodnie z ich przeznaczeniem.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż spółka, której wspólnikiem jest Wnioskodawca, poniosła nakłady remontowo ? modernizacyjne na budynek będący środkiem trwałym oraz związany z nim plac magazynowy. Spółka uznała, iż wszystkie poniesione nakłady mają charakter modernizacyjny. Nakłady te nie miały bowiem na celu jedynie odtworzenia pierwotnego stanu budynku. W wyniku ich poniesienia dokonano rozbudowy istniejącego budynku, zwiększając jego powierzchnię użytkową. We wniosku wskazano także, iż plac magazynowy służy obsłudze tylko i wyłącznie tego budynku. Zatem uznać należy, iż plac ten stanowi obiekt pomocniczy wskazanego we wniosku budynku.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż jeżeli poniesione nakłady, o których mowa we wniosku w istocie w całości miały charakter ulepszeniowy, to zwiększają one wartość początkową środka trwałego ? budynku. Z uwagi na treść cyt. wyżej art. 22h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spółka zobowiązana jest stosować wybraną metodę amortyzacji aż do pełnego zamortyzowania wskazanego we wniosku budynku, niezależnie od faktu poniesienia na ten budynek nakładów modernizacyjnych zwiększających jego wartość początkową. W konsekwencji spółka powinna dokonywać odpisów amortyzacyjnych od zwiększonej wartości początkowej według przyjętej indywidualnej 10% stawki amortyzacyjnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku dołączono plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31 ? 511 Kraków1), po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.