Skutki podatkowe umorzenia odsetek od pożyczki udzielonej spółce komandytowej przez jej wspólników.

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia odsetek od pożyczki udzielonej spółce komandytowej przez jej wspólników.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 25 stycznia 2011 r. Znak: IBPBI/1/415-1240/10/AB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 2 lutego 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 24 lutego 2010r. została zawarta umowa pożyczki. Stronami umowy są:

1. Spółka z o.o. Spółka komandytowa - pożyczkobiorca,
2. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem - pożyczkodawcy, którzy są udziałowcami spółki komandytowej (małżeństwo nie posiadające rozdzielności majątkowej).
   
   

W dniu 25 listopada 2010r. sporządzony został aneks do umowy pożyczki, w którym to postanowiono, iż pożyczkodawcy odstępują od naliczania odsetek na rzecz pożyczkobiorcy.

Spółkę komandytową tworzy trzech wspólników, 2 osoby fizyczne (Wnioskodawczyni z małżonkiem) oraz spółka z o.o. Zgodnie z umową spółki udziałowcom, osobom fizycznym, przysługuje po 49,50% udziału w zysku tej spółki, natomiast spółce z o.o. przysługuje 1% udziału w zysku. Osoba fizyczna, która dla celów działalności gospodarczej korzysta z nieoprocentowanej pożyczki, co do zasady uzyskuje przychody z tytułu nieodpłatnych świadczeń, które zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychodu z tytułu nieodpłatnie otrzymanego świadczenia nie uzyskuje sam pożyczkodawca. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni uzyskała przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia od osoby zaliczonej do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z ?umorzeniem? odsetek od pożyczki u Wnioskodawczyni powstanie przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawczyni, nieoprocentowana pożyczka nie rodzi u niej skutków podatkowych, ponieważ z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie 'dla samego siebie? w takiej części, w jakiej zgodnie z umową spółki przysługuje jej prawo do udziału w zysku spółki. Zatem nie uzyskała żadnego przysporzenia majątkowego. Jednakże Wnioskodawczyni uzyskała nieodpłatne świadczenie od wspólnika (małżonka), które jest zwolnione od podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, że z uwagi na fakt, iż przedmiotem złożonego wniosku (jak wskazano w uzupełnieniu z dnia 2 lutego 2011r.) jest zaistniały stan faktyczny, niniejszą interpretację oparto o przepisy prawa w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Jednocześnie należy zauważyć, iż w pytaniu użyto słowa ?umorzenie? lecz w istocie wniosek dotyczy nieodpłatnych świadczeń, co wynika z opisu stanu faktycznego i własnego stanowiska Wnioskodawcy.

Stosownie do treści art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. W myśl art. 102 ww. ustawy, spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Spółka komandytowa, jako osobowa spółka prawa handlowego nie posiada na gruncie podatków dochodowych zdolności podatkowej. Tym samym z punktu widzenia podatków dochodowych podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, a nie spółka. Sposób opodatkowania dochodu (przychodu) z tytułu udziału w spółce komandytowej, będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba fizyczna, to dochód (przychód) z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu wg skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Stosownie natomiast do treści art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Zgodnie z tą zasadą dochody (przychody) z udziału w spółce komandytowej opodatkowuje się osobno u każdego wspólnika w stosunku do jego udziału w zysku spółki.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125 (art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy).

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 11 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 125 ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

Przy czym, zgodnie z art. 21 ust. 20 ww. ustawy, zwolnienie nie ma zastosowania do świadczeń otrzymywanych na podstawie stosunku pracy, pracy nakładczej lub na podstawie umów będących podstawą uzyskiwania przychodów zaliczanych do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, tj. działalności wykonywanej osobiście.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2009r. nr 93, poz. 768), do grupy I podatkowej zalicza się małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Cytowany wyżej art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera ogólną definicję przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, natomiast w art. 14 ust. 2 wymienione zostały jedynie przykładowe zdarzenia powodujące powstanie tego przychodu. Z powyższego wynika, iż przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie przysporzenia lub korzyści majątkowe związane z tą działalnością. Zauważyć przy tym należy, iż korzyść ta nie musi skutkować bezpośrednim zwiększeniem aktywów podmiotu gospodarczego. Korzyścią taką może być także otrzymanie usług na warunkach odbiegających od warunkach rynkowych (stawiających dany podmiot w uprzywilejowanej pozycji w stosunku do innych podmiotów rynkowych, np. otrzymanie nieoprocentowanej pożyczki). W takim przypadku podatnik uzyskuje korzyść majątkową w postaci zwolnienia go z obowiązku wydatkowania określonych środków, co skutkuje brakiem uszczerbku w majątku podatnika jaki nastąpiłby w przypadku gdyby do takiego nieodpłatnego świadczenia nie doszło, a podatnik musiałby zawrzeć umowę na warunkach rynkowych. Jednakże przychód z ww. świadczeń otrzymanych o osób zaliczonych m.in. do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wolne od podatku dochodowego są zatem nieodpłatne świadczenia otrzymane m.in. od małżonka.

Zauważyć jednak należy, iż jak wskazano powyżej, spółki osobowe prawa handlowego (w tym spółki komandytowe) nie są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych. Podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, w takim zakresie, w jakim uczestniczą w zyskach wypracowanych w prowadzonej w formie tej spółki pozarolniczej działalności gospodarczej. Z tego też względu, jeżeli wspólnik spółki osobowej wykonuje świadczenie na rzecz tej spółki, to z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie dla samego siebie w takim zakresie, w jakim przychody i koszty spółki osobowej stanowią jego przychody i jego koszty. W przypadku zatem gdy takie świadczenia są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi przychód, w tym także przychód z nieodpłatnych świadczeń z tytułu uczestnictwa w spółce, która otrzymała takie nieodpłatne świadczenie. W sensie podatkowym wspólnik ten świadczy bowiem samemu sobie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem, udzieliła pożyczki spółce komandytowej, w której są wspólnikami i przysługuje im po 49,50% udziału w zysku tej spółki.

W dniu 25 listopada 2010r. sporządzony został aneks do umowy pożyczki, na mocy którego postanowiono, iż pożyczkodawcy (Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem), odstępują od naliczania odsetek na rzecz pożyczkobiorcy (spółki komandytowej).

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż odsetki z tytułu pożyczki udzielonej Spółce komandytowej nie będą stanowiły dla Wnioskodawczyni (jako wspólnika spółki osobowej) przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, w takiej części w jakiej Wnioskodawczyni udzieliła pożyczki, bowiem z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie dla samego siebie w takim zakresie, w jakim przychody i koszty spółki osobowej stanowią jej przychody i jej koszty.

Natomiast u Wnioskodawczyni powstanie przychód z działalności gospodarczej z tytułu nieodpłatnych świadczeń ze względu na korzystanie z nieoprocentowanej pożyczki w części udzielonej przez małżonka. Jednakże przychód (dochód) ten, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ww. ustawy, jest zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych, z uwagi na pokrewieństwo, tj. uzyskanie nieodpłatnego świadczenia od osoby (małżonka) zaliczonej do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmieniać należy, iż w zakresie skutków podatkowych umorzenia odsetek od pożyczki dla wspólnika będącego osobą prawną, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.