uznanie oddziału za zorganizowaną część przedsiębiorstwa

UZASADNIENIE

W dniu 01 kwietnia 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości uznania wskazanego we wniosku oddziału za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 23 maja 2011r. Znak: IBPBI/1/415-322/11/KB, IBPBI/1/415-323, IBPBI/1/415-324, IBPBI/1/415-325, IBPBI/1/415-326 wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 31 maja 2011r. oraz 01 czerwca 2011r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w ramach jednego przedsiębiorstwa prowadzi indywidualną pozarolniczą działalność gospodarczą oraz działalność rolniczą. Firma posiada kilka oddziałów stanowiących jednocześnie miejsca prowadzenia działalności rolniczej lub pozarolniczej i/lub mieszanej, które to jednocześnie posiadają odrębne nr REGON-u jako tzw. jednostki lokalne firmy. Jednym z takich oddziałów jest R.

Jest to oddział firmy, miejsce prowadzenia działalności, w którym znajdują się składniki majątkowe takie jak np. silosy zbożowe, hale magazynowe, zbiorniki, wiaty i inne wykorzystywane przez okres posiadania m.in. na cele:

1. przechowywania własnych zbóż zebranych z pól - gospodarstw rolnych firmy z zakresu działalności rolniczej tej firmy (płody rolne), jak też
2. przechowywania zbóż obcych firm (przychody podatkowe - umowa o przechowanie),
3. najmu i dzierżawy różnych poszczególnych składników tam znajdujących się (ruchomości i nieruchomości).
   
   

Wykonywane usługi na składnikach tego oddziału oprócz przechowywania własnych zbóż były dokumentowane fakturami vat i opodatkowane stosownymi stawkami. Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe dla całej firmy. W ramach planu kont wyodrębnione są: koszty po tzw. MPK - miejscach powstawania kosztów (konta zespołu 5) z podziałem na poszczególne lokalizacje. R. posiada swe indywidualne odrębne konta zespołu 5 z podziałem na rolnicze i pozarolnicze. Ewidencja środków trwałych firmy prowadzona jest wg grup KŚT, ale też wyodrębniona jest wg poszczególnych lokalizacji, tym samym oddział R. (jak pozostałe lokalizacje) posiada własną ewidencję środków trwałych. W lokalizacji tej zatrudnieni są pracownicy, których koszty przypisane są konkretnie do R. po nr MPK i tam rozliczane. W oddziale tym nie ma pracowników administracyjnych, są tylko strikte pracownicy obsługi tego oddziału. Wśród pracowników znajdują się m.in. operator urządzeń czyszczących i suszarniczych, operator urządzeń, chemizator, operator urządzeń mieszalni pasz i suszarni. Oprócz przyjętych na ewidencji ŚT składników majątkowych, w lokalizacji tej prowadzone są inwestycje oraz prace budowlane. Inwestycje te księgowane są na odrębnych kontach 081- z uwzględnieniem lokalizacji R.

Księgi rachunkowe firmy prowadzone są przez zewnętrze biuro rachunkowe i dotyczącą firmy jako całości. Nie występuje wyodrębnienie zobowiązań czy należności wg oddziału, lokalizacji czy MPP - miejsca powstania przychodów, tylko wszelkie zobowiązania firmy czy należności ujmowane są w ogólnych księgach firmy. Oddział R. nie posiada odrębnej kasy, odrębnego rachunku bankowego, a należności wpływają na ogólne konto firmowe. Administracja oddziałów znajdujących się w województwie, w którym położony jest oddział R. obsługuje również ten oddział.

Do nabycia składników majątkowych R. doszło we wrześniu 2004 r., kiedy to wraz z małżonką (pomiędzy Wnioskodawcą i jego małżonką panuje wspólność majątkowa małżeńska) Wnioskodawca dokonał zakupu w drodze przetargu od Agencji Nieruchomości Rolnych budynków i budowli gospodarczych, jak również maszyn i urządzeń. Zakup nieruchomości udokumentowany był (jest) aktem notarialnym oraz wystawionymi przez Agencję na tę sprzedaż dwiema fakturami VAT, opodatkowującymi cały zakup stawką VAT 22%. Jedna z wystawionych przez Agencję faktur z 16 września 2004r. roku opiewała na jedną łączną kwotę dla wszystkich nieruchomości objętych aktem notarialnym, a treść faktury jest następująca ?sprzedaż aktem notarialnym nieruchomości rolnej w R., mieszalni pasz z silosami zbożowymi oraz ogrodzenia, instalacji wodno-kanal., drogi, placy, linii i sieci energ.' W związku z brakiem cen jednostkowych dla poszczególnych składników zakupionych wg aktu notarialnego i w nim wymienionych, po zakupie Wnioskodawca zwrócił się do biegłego rzeczoznawcy majątkowego o dokonanie wyceny każdego składnika odrębnie, bowiem za zgodą małżonki zakupione mienie wniósł do swojej firmy osoby fizycznej, a składniki te stały się jednocześnie aktywami trwałymi jego firmy.

Włączenie konkretnego mienia do składników majątkowych firmy następowało poprzez: wpis do ewidencji działalności gospodarczej - miejsca wykonywania działalności, wpis do regon - jednostki lokalnej, aktualizację NIP-1 wraz z NIP-C - wskazanie miejsca prowadzenia działalności, ujęcie poszczególnych składników w ewidencji środków trwałych firmy dla poszczególnej lokalizacji (w tym przypadku R.) wg grup KŚT. Oprócz ww. faktury Agencja wystawiła drugą fakturę z 16 września 2004 roku, która dokumentuje zakup ruchomości i każdy składnik posiada swą cenę netto + 22% VAT. Wszystkie zakupione od Agencji składniki stały się składnikami firmy i zostały albo według ceny zakupu albo wg wyceny wartości początkowej z operatu biegłego rzeczoznawcy majątkowego przyjęte na ewidencję środków trwałych firmy stanowiąc jednocześnie aktywa trwałe firmy.

Zakupione od Agencji budynki, budowle oraz maszyny i urządzenia Wnioskodawca oddał do użytkowania oraz wprowadził do ewidencji środków trwałych (lokalizacja R.) w listopadzie 2004 r.

Obecnie cały R. (jednostka lokalna, miejsce prowadzenia działalności, oddział firmy) tj. wszystkie składniki majątkowe znajdujące się w tej lokalizacji (nieruchomości i ruchomości), te zakupione od ANR (o których mowa powyżej), jak też te nabyte czy wytworzone przez okres posiadania - czyli wszystko co znajduje się w tej lokalizacji (w tym oddziale firmy) nieruchomości, ruchomości, wyposażenie, maszyny, urządzenia ? Wnioskodawca zamierza wnieść aportem (całą lokalizację R. zatem wszystkie składniki majątkowe tam znajdujące się) do spółki jawnej, w której jest udziałowcem, jako wkład rzeczowy.

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych w razie nabycia w postaci aportu przyjmuje się wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne, jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany. Zatem jako udziałowiec spółki jawnej Wnioskodawca zamierza wprowadzić do ewidencji środków trwałych spółki składniki majątku z R. (które były amortyzowane) wg ich historycznej wartości początkowej z uwzględnieniem dotychczasowego umorzenia. Np. wartość początkowa danego środka trwałego wynosi 100.000 zł, dotychczasowe umorzenie wynosi 80.000 zł, roczna stopa procentowa amortyzacji kształtuje się na poziomie 20%, co oznacza, iż będzie amortyzował ww. środek trwały jeszcze przez 1 rok aż do zrównania wartości początkowej z kwotą odpisów amortyzacyjnych.

Natomiast dla ustalenia wartości wnoszonego do spółki jawnej wkładu zamierza zlecić rzeczoznawcy wycenę składników majątkowych R., aby określić ją wg cen rynkowych. Wartość wnoszonego Wnioskodawcę aportu bezpośrednio wpływa na wysokość jego udziałów w przedmiotowej spółce, a tym samym wysokość prawa do zysku. Różnica między wartością księgową (wartość początkowa po odjęciu dotychczasowego umorzenia) a wartością wynikającą z wyceny biegłego rzeczoznawcy stanowić będzie dodatnią lub ujemną wartość firmy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy opisany we wniosku oddział R. jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa zdefiniowaną w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy, oddział R. nie jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem pomimo iż organizacyjnie i lokalizacyjnie jest wyodrębnionym oddziałem stanowiącym część przedsiębiorstwa jako całości, które posiada wyodrębniony zespół składników majątkowych (materialnych), jak też w oddziale tym pracują pracownicy ? to oddział ten nie jest wyodrębniony finansowo, ani zarządczo. W tym zobowiązania nie są wyodrębnione na osobnych kontach firmy. Zatem według Wnioskodawcy oddział R. nie spełnia łącznej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jako organizacyjnie i finansowo wyodrębnionej jednostki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3. składniki przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.
   
   

Aby zatem w rozumieniu przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zatem w sytuacji, gdy możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o wyodrębniony majątek, można uznać, że całość tego majątku wraz ze wszystkimi obciążeniami i przychodami związanymi z tym majątkiem stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przy czym organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po ?wyprowadzeniu? w jakikolwiek sposób zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca, jako osoba fizyczna, w ramach jednego przedsiębiorstwa prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą oraz działalność rolniczą. W skład tego przedsiębiorstwa wchodzi oddział R., do którego przypisane są określone ruchomości i nieruchomości. W oddziale R. prowadzona jest zarówno pozarolnicza działalność gospodarcza, jak i działalność rolnicza. Zdarzenia wynikające z prowadzonej działalności Wnioskodawca ewidencjonuje w księgach rachunkowych. W ramach zespołu 5 zakładowego planu kont wyodrębnione są koszty według miejsca ich powstania. Oddział R. posiada swe indywidualne odrębne konta zespołu 5 z podziałem na rolnicze i pozarolnicze. Ewidencja środków trwałych firmy prowadzona jest wg grup KŚT, ale też wyodrębniona jest wg poszczególnych lokalizacji, tym samym oddział R. (jak pozostałe lokalizacje) posiada własną ewidencję środków trwałych. W oddziale zatrudnieni są pracownicy, których koszty przypisane są konkretnie do tego oddziału i tam rozliczane. W oddziale tym nie ma pracowników administracyjnych (obsługa administracyjna jest wspólna dla wszystkich oddziałów znajdujących się w tym województwie). Jednakże księgi rachunkowe firmy prowadzone są przez zewnętrze biuro rachunkowe i dotyczącą firmy jako całości. Nie występuje wyodrębnienie zobowiązań czy należności wg oddziału, lokalizacji czy MPP - miejsca powstania przychodów, tylko wszelkie zobowiązania firmy oraz należności ujmowane są w ogólnych księgach firmy. Oddział R. nie posiada odrębnej kasy, odrębnego rachunku bankowego, a należności wpływają na ogólne konto firmowe. Oddział R. ten nie jest wyodrębniony finansowo, ani zarządczo. Obecnie Wnioskodawca planuje wniesienie oddziału R., tj. wszystkich składników majątkowych przypisanych temu oddziałowi (zarówno nieruchomości, jak i ruchomości), aportem do spółki jawnej, której jest wspólnikiem.

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż jeżeli w istocie wskazany we wniosku oddział nie jest zarządczo i finansowo wyodrębniony w ramach prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa (np. nie można przypisać mu konkretnych zobowiązań), w momencie jego wniesienia do spółki jawnej, nie będzie on stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w cyt. art. 5a pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć jednak należy, iż wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Zatem ocena czy oddział opisany w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, spełnia lub nie wskazane wyżej kryteria uznania ich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy do Wnioskodawcy. Ocena ta może zostać zweryfikowana jedynie w prowadzonym przez właściwe organy postępowaniu podatkowym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 ? 4 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44 ? 100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.