skutki podatkowe przejęcia przez bank naczepy przewłaszczonej na zabezpieczenie kredytu

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 06 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie:

• powstania dochodu z tytułu przeniesienia własności naczepy stanowiącej zabezpieczenie umowy kredytowej:
  • w dniu definitywnego przeniesienia własności przez bank jest prawidłowe,
  • w wartości sprzedaży brutto ? jest nieprawidłowe,
• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, niezamortyzowanej wartości ww. środka trwałego - jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 06 kwietnia 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie:

• powstania dochodu z tytułu przeniesienia własności naczepy stanowiącej zabezpieczenie umowy kredytowej w dniu definitywnego przeniesienia własności przez bank w wartości sprzedaży brutto,
• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, niezamortyzowanej wartości ww. środka trwałego.
  
  

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od dnia 23 sierpnia 2004 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobowo działalność gospodarczą. W dniu 20 sierpnia 2008 r., w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonał zakupu naczepy o wartości 48.000 zł netto, która została zaliczona do środków trwałych firmy. Od zakupu naczepy został odliczony podatek VAT w wysokości 10.560 zł, natomiast do kosztów uzyskania przychodów nie została zaliczona żadna kwota, ponieważ naczepa nie była amortyzowana. W dniu 25 sierpnia została zawarta umowa kredytowa na okres 36 miesięcy pomiędzy firmą Wnioskodawcy a bankiem, na kwotę 43.956,04 zł. W celu zabezpieczenia wierzytelności banku została podpisana umowa przewłaszczenia przyczepy. W wyniku nie wywiązywania się przez Wnioskodawcę z warunków umowy kredytowej, w dniu 02 października 2009 r. bank przejął naczepę stanowiącą zabezpieczenie umowy kredytowej i następnie w dniu 23 listopada 2009 r. sprzedał ją za kwotę 23.900 zł brutto. Bank jako sprzedawca wystawił fakturę VAT, Wnioskodawca natomiast otrzymał kopię tej faktury.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w dniu 02 października 2009 r. wystąpił dochód w kwocie 23.900 zł...
2. Czy niezamortyzowana część naczepy może stanowić koszty uzyskania przychodów w miesiącu październiku 2009 r....
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1) W dniu 02 października 2009 r. wystąpił dochód w kwocie 23.900 zł.

Ad. 2) Niezamortyzowana część naczepy może stanowić koszty uzyskania przychodów w miesiącu październiku 2009 r.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, bonifikat lub skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są m.in. przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą środków trwałych, ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej.

W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33 % od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 1c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za datę powstania przychodu, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.
   
   

Umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie należy do umów nienazwanych, czyli bezpośrednio nieuregulowanych w ustawie. Jej zawieranie jest dopuszczalne w ramach przewidzianej w art. 3531 Kodeksu Cywilnego zasady swobody umów w obrocie cywilnym. Umowa ta polega na przeniesieniu własności rzeczy na wierzyciela z zastrzeżeniem warunku, iż w przypadku zaspokojenia wierzyciela własność rzeczy zostanie ponownie przeniesiona na dłużnika. Istota przewłaszczenia na zabezpieczenie sprowadza się zatem do powierniczego (fiducjarnego) przeniesienia własności. Celem przeniesienia własności przedmiotu umowy nie jest bowiem powiększenie majątku wierzyciela, lecz jedynie zabezpieczenie wierzytelności przysługującej względem dłużnika.

Rzecz stanowiąca przedmiot umowy pozostaje najczęściej we władaniu dłużnika na zasadach określonych przez strony. Dzięki temu dłużnik może dalej korzystać z rzeczy, będącej źródłem dochodów i pożytków, które niewątpliwie mogą przyczynić się do spłaty ciążącego na nim długu.

Z przewłaszczeniem na zabezpieczenie wiążą się również skutki w zakresie podatku dochodowego. Zgodnie bowiem z art. 14 ust. ust. 3 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu ? do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy.

Przepis ten wprowadza zatem rozwiązanie, zgodnie z którym w momencie przewłaszczenia danej rzeczy na zabezpieczenie wierzytelności, po stronie podmiotu dokonującego przewłaszczenia nie dochodzi do powstania przychodu. Przychód ten zostanie jednak określony w momencie ostatecznego, definitywnego przeniesienia własności przedmiotu przewłaszczenia ? co też jednoznacznie wynika z brzmienia cytowanego przepisu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł z bankiem umowę kredytową. W celu zabezpieczenia wierzytelności banku, została podpisana umowa przewłaszczenia naczepy, stanowiącej środek trwały w prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej. W wyniku nie wywiązywania się przez Wnioskodawcę z warunków umowy kredytowej, w dniu 02 października 2009 r. bank przejął naczepę stanowiącą zabezpieczenie umowy kredytowej i następnie w dniu 23 listopada 2009 r. sprzedał ją za kwotę 23.900 zł brutto. Bank jako sprzedawca wystawił fakturę VAT, Wnioskodawca natomiast otrzymał kopię tej faktury.

Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż Wnioskodawca uzyskał przychód z odpłatnego zbycia środka trwałego, przewłaszczonego na zabezpieczenie w momencie definitywnego przejęcia naczepy przez bank, tj. w dniu 02 października 2009r. w wysokości wartości rynkowej ww. środka trwałego z tego dnia, ustalonej zgodnie z treścią cyt. art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 14 ust. 2 pkt 1 tej ustawy.

Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia ww. środka trwałego stwierdzić należy, iż stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Przy czym, w myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do postanowień art. 22f ust. 5 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zostały przewłaszczone w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu, dokonuje dotychczasowy właściciel, w tym pożyczkobiorca lub kredytobiorca.

Z powyższych przepisów wynika, iż, co do zasady, wydatki na nabycie środków trwałych są rozliczane w czasie i podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tych środków trwałych. Uznając składnik majątku za środek trwały i wprowadzając go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podatnik winien jest dokonywać jego amortyzacji, aktualizując w ten sposób jego wartość. Natomiast zaliczanie do kosztów uzyskania przychodu tych odpisów, jeżeli możliwość ta nie jest wyłączona przepisami ww. ustawy, jest prawem a nie obowiązkiem podatnika. Niezamortyzowana wartość początkowa środka trwałego ma natomiast wpływ na ustalenie dochodu z jego sprzedaży.

Stosownie do art. 24 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż dochód ze zbycia środka trwałego stanowi różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w cyt. art. 22h ust. 1, tj. zarówno tych stanowiących jak i niestanowiących koszty uzyskania przychodów.

Innymi słowy, w celu wyliczenia dochodu ze sprzedaży środka trwałego pomniejsza się przychód z jego sprzedaży o niezamortyzowaną wartość środka trwałego (różnicę między wartością początkową a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych). Przy czym, na gruncie przedmiotowej sprawy, poprzez sumę odpisów amortyzacyjnych należy rozumieć zarówno odpisy zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, jak i odpisy do tych kosztów niezaliczone (nawet w sytuacji nie dokonywania odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22f ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca, w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, posiadał naczepę, stanowiącą środek trwały w tej działalności. Wnioskodawca nie zaliczał jednak do kosztów uzyskania przychodów tej działalności odpisów amortyzacyjnych od ww. środka trwałego. Naczepa ta została przewłaszczona na zabezpieczenie udzielonego kredytu. W związku z niewywiązywaniem się Wnioskodawcy z umowy kredytowej naczepa ta została ostatecznie przejęta przez bank w dniu 02 października 2009r. i tym dniu Wnioskodawca uzyskał przychód z jej odpłatnego zbycia.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia tej naczepy będzie jej wartość początkowa pomniejszona o wartość odpisów amortyzacyjnych, które Wnioskodawca winien był dokonać od wartości początkowej tego środka trwałego, niezależnie od faktu czy odpisy te zaliczył do kosztów uzyskania przychodu, czy też nie.

• powstania dochodu z tytułu przeniesienia własności naczepy stanowiącej zabezpieczenie umowy kredytowej:
  • w dniu definitywnego przeniesienia własności przez bank jest prawidłowe,
  • w wartości sprzedaży brutto jest nieprawidłowe,
• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, niezamortyzowanej wartości ww. środka trwałego z ww. zastrzeżeniem dot. konieczności uwzględnienia odpisów amortyzacyjnych, których Wnioskodawca nie dokonał (a powinien dokonać zgodnie z art. 22f ust. 5 ww. ustawy) jest prawidłowe.
  
  

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto tut. Organ informuje, że w zakresie podatku od towarów i usług wydano odrębną interpretację indywidualną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.