Sposób ustalenia wartości początkowej autobusu oraz określenie momentu rozpoczęcia jego amortyzacji
Sposób ustalenia wartości początkowej autobusu oraz określenie momentu rozpoczęcia jego amortyzacji
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 6 maja 2009 r.), uzupełnionym w dniu 9 lipca 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej środka trwałego (autobusu) oraz określenia momentu rozpoczęcia jego amortyzacji - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 6 maja 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej środka trwałego (autobusu) oraz określenia momentu rozpoczęcia jego amortyzacji.
Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych. Dlatego też pismem z dnia 3 lipca 2009 r. wezwano do jego uzupełnienia. W dniu 9 lipca 2009 r. do tut. Biura wpłynął uzupełniony wniosek.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:
Zakupiono autobus marki, który pochodził z importu, następnie dokonano generalnego remontu i modernizacji pojazdu. W związku z remontem i modernizacją pojazdu wnioskodawca nie posiada faktur, na zakup części i robocizny. Do wyceny wezwano licencjonowanego sądowego rzeczoznawcę z P.Z.M., który określił wartość rynkową pojazdu. Po dokonanej modernizacji autobus zarejestrowano w Polsce i dopuszczono do ruchu (autobus posiada ważne badanie techniczne).
W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż:
1. Przedmiotem prowadzonej działalności (wg PKD 2007) jest:
- 49.31.Z Transport Lądowy Pasażerski, Miejski Podmiejski,
- 49.41.Z Transport Drogowy Towarowy,
- 49.39.Z Transport Lądowy Pasażerski, gdzie indziej niesklasyfikowany,
- 79.12.Z Działalność organizatorów turystyki,
- 52.29.C Działalność usługowa wspierająca transport lądowy.
2. Autobus nabyto dnia 4 lutego 2009 r. w trakcie prowadzenia działalności.
3. Właścicielem pojazdu jest wnioskodawca, który zakupił go na rynku wtórnym w stanie nienadającym się do dalszej eksploatacji.
4. Pojazdu jeszcze nie wprowadzono do ewidencji środków trwałych.
5. Pojazd nabyto, jako autobus, aby można było go zarejestrować dokonano następujących remontów i modernizacji:
- remont generalny nadwozia,
- przystosowanie pojazdu do ruchu prawostronnego,
- dodatkowo wzmocniono podłogę,
- wykonano w tylnej części luk bagażowy,
- zabudowano drzwi boczne,
- zabudowano dodatkowy szyberdach,
- wymieniono szyby na termiczno-panoramiczne,
- zmieniono lakier na dwu-warstwowy metalizowany,
- dokonano konserwacji podwozia i nadwozia,
- dostosowano instalację elektryczną,
- zabudowano ogrzewanie z dodatkowym zbiornikiem,
- zabudowano siedzenia pilota,
- zabudowano siedzenia kierowcy ? pneumatyczne,
- zabudowano półki,
- wykonano przegrody i stelaże,
- wymieniono tapicerkę wnętrza z tworzywa sztucznego na wykładzinę materiałową,
- wykonano dodatkowe oświetlenie diodowe,
- zabudowano karnisze,
- zainstalowano telewizor LCD, sprzęt DVD i RTV, centralny zamek, ogranicznik prędkości, tachograf,
- dokonano remontu układu napędowego i kierowniczego,
- dokonano remontu zawieszenia przedniego, tylnego.
Remont i modernizację wykonano od momentu nabycia autobusu do dnia pierwszej rejestracji.
W związku z powyższym zadano następujące pytania:
- Czy wartość określona przez rzeczoznawcę może być przyjęta jako wartość środka trwałego...
- Czy wartością początkową środka trwałego jest wartość tego środka przed jego zarejestrowaniem...
- Od kiedy rozpocząć amortyzację autobusu...
Zdaniem wnioskodawcy, powinno się brać pod uwagę wycenę rzeczoznawcy. Amortyzacja rozpoczyna się od daty zakończenia odbudowy pojazdu, a wartość jego określa biegły rzeczoznawca po wycenie autobusu.
Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Aby zatem dany wydatek mógł zostać zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:
- musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu;
- nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów;
- musi być należycie udokumentowany.
Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:
- nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
- nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit.
a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
- ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych
- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.
Stosownie do postanowień art. 22 ust. 8 ww. ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 powołanej ustawy.
Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
- budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
- maszyny, urządzenia i środki transportu,
- inne przedmioty
- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Z powyższego wynika, iż określony składnik majątku podatnika może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:
- stanowi on własność lub współwłasność podatnika,
- został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,
- jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
- przewidywany okres jego używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),
- jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.
Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych ustalona zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ww. ustawy.
W myśl art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia. Natomiast w przypadku wytworzenia we własnym zakresie za wartość początkową środków trwałych uważa się koszt wytworzenia (art. 22g ust. 1 pkt 2 ww. ustawy).
Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku. (art. 22g ust. 3 ww. ustawy).
Za koszt wytworzenia ? zgodnie z art. 22g ust. 4 ww. ustawy ? uważa się natomiast wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.
Jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, to ? stosownie do treści art. 22g ust. 8 ww. ustawy ? wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.
Zgodnie z treścią art. 22g ust. 9 ww. ustawy jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ust. 8, przez biegłego, powołanego przez podatnika.
Z powyższego wynika, iż ustalenia wartości początkowej środka trwałego w oparciu o wycenę biegłego rzeczoznawcy można dokonać jedynie w przypadku, gdy środek trwały został wytworzony przez podatnika we własnym zakresie, a kosztu jego wytworzenia nie można ustalić w sposób określony w cyt. wyżej art. 22g ust. 4 ww. ustawy.
Jak wynika z treści złożonego wniosku, autobus został przez wnioskodawcę nabyty a nie wytworzony we własnym zakresie. Dlatego też ? w świetle cytowanych wyżej przepisów ? ustalenia jego wartości początkowej nie można dokonać, jak wskazał wnioskodawca, w oparciu o wycenę biegłego rzeczoznawcy, czyli zgodnie z art. 22g ust. 9 ww. ustawy.
W ww. zakresie zastosowanie znajdą przepisy cyt. wyżej art. 22g ust. 1 pkt 1 w związku z art. 22g ust. 3 ww. ustawy, co oznacza, iż wartość początkową nabytego autobusu należy ustalić wg ceny nabycia powiększonej o udokumentowane wydatki związane z jego remontem i przystosowaniem do potrzeb prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, poniesione przed przekazaniem tego składnika majątku do używania.
Jednocześnie zauważyć należy, iż ustalenie wartości początkowej nabytego środka trwałego w sposób określony w art. 22g ust. 8 ww. ustawy, tj. w drodze wyceny dokonywanej przez podatnika, stanowi sytuację szczególną, wyjątek od obowiązującej zasady ustalania tejże wartości wg ceny nabycia. Niemożność ustalenia wartości początkowej środka trwałego zgodnie z ww. generalną zasadą winna mieć przy tym charakter obiektywny, a więc w szczególności dotyczyć tych sytuacji, w których podatnik nie posiada ? bo nie musi (nie musiał) posiadać stosownych dokumentów stwierdzających wysokość poniesionych na nabycie, remont i przystosowanie określonego środka trwałego, wydatków.
Warto podkreślić, iż jak wynika z wniosku, wnioskodawca nabył przedmiotowy autobus w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, której przedmiotem jest m.in. transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski. Zatem autobus ten był nabyty z zamiarem wykorzystywania w ramach tej działalności. Jednakże ze względy na zły stan techniczny wymaga on gruntownego remontu i dopiero po jego przeprowadzeniu będzie mógł stanowić środek trwały prowadzonej działalności gospodarczej i zostanie ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Skoro wnioskodawca nabył przedmiotowy autobus w stanie nienadającym się do używania, to z pewnością zdawał sobie sprawę, iż aby mógł go w tej działalności wykorzystywać, musi przeprowadzić jego gruntowny remont. Jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, świadoma obowiązków wynikających w obowiązujących przepisów powinna więc była dołożyć należytej staranności, aby gromadzić dowody dokumentujące poniesione w związku z jego (nabyciem), remontem i przystosowaniem wydatki.
W konsekwencji stwierdzić należy, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wartość początkową nabytego autobusu należy ustalić zgodnie z treścią art. 22g ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 22g ust. 3 ww. ustawy tj. wg ceny nabycia powiększonej o poniesione na jego remont i przystosowanie do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej wydatki.
W tak ustalonej wartości początkowej, przedmiotowy autobus należy wprowadzić do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, najpóźniej w miesiącu przekazania go do użytku. Zgodnie bowiem z art. 22n ust. 4 ww. ustawy, zapisów dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.
Jednakże w dniu przekazania ww. autobus do użytku, musi on spełniać definicję środka trwałego, zgodnie z wyżej cyt. art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przede wszystkim być kompletny i zdatny do użytku.
Przepisy podatkowe nie określają pojęcia ?kompletny i zdatny?. Dlatego też w tym zakresie i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.), a w szczególności art. 71 ust. 1 i 2 tej ustawy, zgodnie z którym dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego, ciągnika rolniczego, motoroweru lub przyczepy jest dowód rejestracyjny albo pozwolenie czasowe. Przepis ten nie dotyczy pojazdów, o których mowa w ust. 3. Pojazdy te są dopuszczone do ruchu, jeżeli odpowiadają warunkom określonym w art. 66 oraz są zarejestrowane i zaopatrzone w zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne, a w przypadku pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli, w nalepkę kontrolną.
Mając na względzie, iż pojazd samochodowy (w tym autobus) jest kompletny i zdatny do użytku w momencie jego zarejestrowania i otrzymania dowodu rejestracyjnego, albo pozwolenia czasowego, stwierdzić należy, iż przedmiotowy autobus może zostać wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych po jego zarejestrowaniu i otrzymaniu dowodu rejestracyjnego. Stosownie do postanowień art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Zatem stanowisko wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.