w zakresie momentu powstania przychodu z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura 14 kwietnia 2010r.), uzupełnionym w dniu 16 czerwca 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 kwietnia 2010 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 1 czerwca 2010r. Znak: IBPBI/1/415-367/10/BK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 16 czerwca 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki jawnej. Spółka ma podpisaną umowę z operatorem sieci komórkowej na sprzedaż i aktywację telefonów.

Zgodnie z umową operator sieci komórkowej do 20-go dnia każdego następnego miesiąca po sprzedaży przesyła Spółce rozliczenie z numerem zamówienia oraz kwotę uznania za sprzedaż telefonów w zależności od abonamentu. Na tej podstawie Spółka wystawia faktury sprzedaży i obciąża operatora siec komórkowej. Spółka nie jest w stanie wystawić na bieżąco faktur sprzedaży, ponieważ są różne kwoty uznaniowe, w zależności od abonamentu. Powyższa sytuacja miała miejsce w styczniu 2010r., kiedy Spółka otrzymała rozliczenie za grudzień 2009r. W styczniu Spółka wystawiła faktury obciążające operatora sieci komórkowej.

Do 2008r. Spółka z racji na wysokość obrotów była na pełnej księgowości, więc faktury takie jak wyżej doksięgowane były do obrotów grudniowych. Analogiczny sposób księgowania Spółka stosuje każdego roku, przyjmując, że faktury styczniowe dotyczące grudnia księgowane są do podatku dochodowego do grudnia, a do podatku VAT w styczniu.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż:

• zdarzenia będące przedmiotem interpretacji istnieją chronologicznie od 1 stycznia 2000r.,
• w okresie, którego dotyczy treść wniosku, Spółka jawna prowadziła następujące ewidencje:
  • podatkową księgę przychodów i rozchodów w okresie:
    • od 1 stycznia 2000r. do 31 grudnia 2006r. oraz
    • od 1 stycznia 2009r. do nadal,
  • księgi rachunkowe w okresie: od 1 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r.
• ewidencja księgowa prowadzona jest przez biuro rachunkowe,
• usługa agencyjna wynikająca z umowy z operatorem sieci komórkowej jest usługą o charakterze ciągłym,
• rozliczenia pomiędzy Spółką jawną a operatorem, dokonywane są za okresy miesięczne do 20 dnia każdego miesiąca, którego raport dotyczy.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka jawna, której wspólnikiem jest Wnioskodawczyni prawidłowo księguje faktury na przełomie roku...

Zdaniem Wnioskodawczyni, ze względu na cyklicznie występujące zdarzenie, sposób księgowania przychodów stosowany przez Spółkę jest prawidłowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm. w brzmieniu obowiązującym w okresie którego dotyczy wniosek), za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. ?Należność? odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą określa przepis art. 14 ust. 1c ww. ustawy. Powołany przepis został wprowadzony mocą art. 1 pkt 11 lit a ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 141 poz. 1182), zmieniającej ww. ustawę z dniem 1 stycznia 2003 r.

Zgodnie z wyżej powołanym przepisem (w jego pierwotnym brzmieniu), za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1d-1f, dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym nastąpiło:

1. wydanie rzeczy, zbycie praw majątkowych oraz dostarczenie wszelkiej postaci energii
2. wykonanie usługi, lub
3. otrzymanie zapłaty za wykonanie świadczenia - w pozostałych przypadkach.
   
   

W myśl art. 14 ust. 1f cyt. ustawy w powyższym brzmieniu, jeżeli podatnik:

1. jest podatnikiem podatku od towarów i usług niekorzystającym ze zwolnienia od tego podatku oraz
2. prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, oraz
3. ewidencjonuje przychody w dacie wystawienia faktury, zgodnie z odrębnymi przepisami

-za datę powstania przychodu uważa się dzień wystawienia faktury, a jeżeli faktura nie została wystawiona w terminie określonym w odrębnych przepisach, za datę powstania przychodu uważa się dzień, w którym faktura powinna być wystawiona; w przypadku gdy wydanie rzeczy, zbycie praw majątkowych, dostarczenie wszelkiej postaci energii, wykonanie usługi lub otrzymanie zapłaty za wykonanie świadczenia nastąpiło w grudniu danego roku podatkowego, a faktury dotyczące tych zdarzeń, zgodnie z odrębnymi przepisami, zostaną wystawione w roku następnym, za datę powstania przychodu uważa się ostatni dzień roku podatkowego, w którym miały miejsce te zdarzenia.

Brzmienie ww. przepisu art. 14 ust. 1c i 1f uległo zmianie z dniem 1 stycznia 2004r, na mocy nowelizacji wprowadzonej art. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202 poz. 1956 ze zm.).

Zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy znowelizowanej, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e-1g, dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca, w którym:

1. wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub
2. wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub
3. otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia - w pozostałych przypadkach.

Jednakże, w myśl art. 14 ust. 1f ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004r., jeżeli podatnik:

1. jest podatnikiem podatku od towarów i usług niekorzystającym ze zwolnienia od tego podatku oraz
2. prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, oraz
3. ewidencjonuje przychody w dacie wystawienia faktury, zgodnie z odrębnymi przepisami

-za datę powstania przychodu uważa się dzień wystawienia faktury, a jeżeli faktura nie została wystawiona w terminie określonym w odrębnych przepisach, za datę powstania przychodu uważa się dzień, w którym faktura powinna być wystawiona; w przypadku gdy zdarzenia, o których mowa w ust. 1c, nastąpiły w grudniu danego roku podatkowego, a faktury dotyczące tych zdarzeń, zgodnie z odrębnymi przepisami, zostaną wystawione w roku następnym, za datę powstania przychodu uważa się ostatni dzień roku podatkowego, w którym miały miejsce te zdarzenia

Obecnie zasady rozliczania przychodów ze świadczenia usług ciągłych zostały uregulowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych zmianami wprowadzonymi art. 1 pkt 11 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217 poz. 1588), zmieniającej ww. ustawę z dniem 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie z aktualnym brzmieniem art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.
   
   

Przepis art. 14 ust. 1f został uchylony mocą art. 1 ust. 11 lit. e ww. ustawy zmieniającej.

Jednakże ustawodawca przewidział również szczególną sytuację, gdy strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych. Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu nadanym art. 1 pkt 11 lit. d ustawy zmieniającej, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ten ma zastosowanie w przypadku usług o charakterze ciągłym, gdy strony uzgodnią, że regulowanie wzajemnych należności i zobowiązań między stronami będzie obejmować kolejne określone okresy świadczenia tych usług w czasie trwania umowy. W sytuacji, gdy postanowienia umowy, która jest wykonywana stale, w dłuższym ? określonym bądź nieokreślonym czasie, przewidują, iż wynagrodzenie wypłacane będzie w okresach rozliczeniowych (np. miesięcznych), to przychód z tytułu usług wykonywanych w ramach tej umowy powstaje zawsze w ostatnim dniu okresu wskazanego w umowie (lub na fakturze) jako okres rozliczeniowy.

Z kolei zgodnie z art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Odnosząc powyższe unormowania do sytuacji przedstawionej we wniosku stwierdzić należy, że umowa pomiędzy Spółką jawną, a operatorem telefonii komórkowej jest umową, która jest wykonywana stale, w określonym czasie. Przedmiotowa umowa przewiduje, iż operator sieci komórkowej do 20-go dnia każdego miesiąca następującego po miesiącu sprzedaży przesyła Spółce rozliczenie z numerem zamówienia oraz kwotę uznania za sprzedaż telefonów w zależności od abonamentu. Rozliczenia pomiędzy Spółką jawną a operatorem dokonywane są za okresy miesięczne do 20 dnia każdego miesiąca, którego raport dotyczy.

Zatem przychód z tytułu usług wykonywanych w ramach tej umowy powstaje zawsze w ostatnim dniu okresu wskazanego w umowie (lub na fakturze), jako okres rozliczeniowy, a więc w ostatnim dniu miesiąca, bez względu na ustaloną datę płatności lub termin dokonania rozliczenia wykonanej usługi.

Tak więc na przełomie lat podatkowych pomimo, iż faktury wystawiane są przez Spółkę jawną w styczniu roku podatkowego następującego po roku w którym Spółka świadczyła usługi na rzecz operatora sieci komórkowej, winny one zostać zaliczone, zgodnie z powołanym wyżej przepisem do przychodów roku, w którym usługi te zostały wykonane.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwicach, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.