Zwolnienie z opodatkowania dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę z działalności gospodarczej prowadzonej (...)

UZASADNIENIE

W dniu 12 sierpnia 2013 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w sytuacji wyboru ?podatku liniowego?, jako formy opodatkowania tej działalności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą, działającym jako osoba fizyczna w specjalnej strefie ekonomicznej. Jest opodatkowany na ?zasadach ogólnych?, wg skali podatkowej. W 2014 r. zamierza przejść na opodatkowanie 19% ?podatkiem liniowym?, określonym w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przejście na ?podatek liniowy? pozwoli w dalszym ciągu korzystać z pomocy publicznej w zakresie zwolnienia z podatku dochodowego, jeżeli będę spełniał pozostałe kryteria, tj. limit wydatków inwestycyjnych i utworzenie odpowiedniej liczby miejsc pracy?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na powyższe pytanie jest twierdząca, ponieważ w tym przypadku nie będzie miał zastosowania art. 20 pkt 2 ustawy z dnia 12 grudnia 2003 r. (Dz.U. Nr 202, poz. 956), pozbawiający prawa do zwolnienia w podatku dochodowym, gdyż uległ on deaktualizacji, w związku z faktem ogłoszenia 17 grudnia 2012 r. (winno być 17 stycznia 2012 r.) jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zasady opodatkowania dochodów podatników z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej reguluje art. 9a ww. ustawy. W myśl art. 9a ust. 1 ww. ustawy, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Podatnicy podejmujący działalność gospodarczą wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym mogą złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

Podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu (art. 9a ust. 2 ww. ustawy).

Jednakże, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym - w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek (art. 9a ust. 3 pkt 2 ww. ustawy).

Przy czym, wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym (art. 9a ust. 4 ww. ustawy).

Ponadto, w myśl art. 9a ust. 5 ww. ustawy, jeżeli podatnik:

1. prowadzi działalność gospodarczą samodzielnie i jest wspólnikiem spółki lub spółek niemających osobowości prawnej,
2. jest wspólnikiem spółek niemających osobowości prawnej

-wybór sposobu opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, dotyczy wszystkich form prowadzenia tej działalności, do których mają zastosowanie przepisy ustawy.

Podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku (art. 30c ust. 1 ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą, w ustawowych granicach, mogą wybrać w jakiej formie będą opodatkowywać dochody (przychody) z tej działalności. Mogą wybrać opodatkowanie wg tzw. zasad ogólnych (skali podatkowej), tzw. ?podatkiem liniowym? (wg jednolitej stawki 19%), bądź też jedną z form ryczałtowych.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają (co do zasady) wszelkie przysporzenia (korzyści) związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą za wyjątkiem przychodów (dochodów), które ustawa wyraźnie wyłącza z tego opodatkowania. Do takich wyjątków należą m.in. dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 63a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 5a-5c, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie niniejszego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Wskazać jednak należy, że ustawodawca powiązał możliwość korzystania z ww. zwolnienia z wybraną przez podatnika formą opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej. Wprowadzając formę opodatkowania tych dochodów wg jednolitej, stawki 19% (zwanej potocznie ?podatkiem liniowym?), zastrzegł bowiem jednocześnie, że wybór tej formy opodatkowania wyklucza możliwość korzystania m.in. ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 63a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższa decyzja ustawodawcy znalazła wyraz w art. 20 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 202, poz. 1956), zgodnie z którym podatnikom opodatkowanym w sposób określony w art. 30c ustawy wymienionej w art. 1 nie przysługuje prawo do dokonywania odliczeń i zwolnień od dochodu oraz od podatku obliczonych na zasadach określonych w art. 30c ustawy wymienionej w art. 1, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 36 i 63a ustawy wymienionej w art. 1. Tym samym, dochody podatników, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie stosownego zezwolenia, którzy wybiorą formę opodatkowania dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej określoną w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. ?podatek liniowy?), nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Dochody z tej działalności opodatkowuje wg skali podatkowej. W 2014 r. zamierza zmienić formę opodatkowania tych dochodów na ?podatek liniowy?. W ocenie Wnioskodawcy, mimo zmiany formy opodatkowania tych dochodów będzie nadal mógł korzystać ze zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Powyższe stanowisko uzasadnia tym, że w 2012 r. opublikowany został tekst jednolity ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który zdezaktualizował cyt. wyżej art. 20 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r.

Oceniając stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie (w kontekście opisanego zdarzenia przyszłego) należy krótko odnieść się do zasad stanowienia powszechnie obowiązujących przepisów prawa (w tym ustaw) oraz utraty przez uchwalone przepisy mocy obowiązującej. Podstawowych zasad dotyczących stanowienia przepisów rangi ustawowej, szukać należy w ustawie z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.). Art. 119 ? 122 Konstytucji określają tzw. ścieżkę legislacyjną dla projektów ustaw, tj. tryb ich uchwalania. Z przepisów tych wynika, że projekty ustaw uchwalane są przez sejm oraz senat, a następnie kierowane do podpisu do prezydenta. Prezydent, po podpisaniu ustawy, zarządza jej ogłoszenie w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej. Opublikowanie ustawy w Dzienniku Ustaw jest warunkiem niezbędnym do jej wejścia w życie. Zgodnie bowiem z art. 88 ust. 1 i 2 Konstytucji, warunkiem wejścia w życie ustaw, rozporządzeń oraz aktów prawa miejscowego jest ich ogłoszenie. Zasady i tryb ogłaszania aktów normatywnych określa ustawa. Jednocześnie w art. 87 Konstytucji wskazano katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego, mający strukturę hierarchiczną. Zgodnie z tym przepisem źródłami prawa powszechnie obowiązującymi są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia, a także akty prawa miejscowego (na obszarze organów, które je ustanowiły). Ustawa (bądź konkretny przepis ustawy) ? co do zasady ? traci moc prawną w momencie, w którym sama ustawa to określa a jeżeli nie przewiduje ona takiego terminu ? w momencie gdy zostanie zmieniona, bądź uchylona przez przepisy innej ustawy (uchwalonej zgodnie z zasadami wskazanymi w Konstytucji).

Szczegółowe zasady i tryb ogłaszania uchwalonych ustaw uregulowane są w ustawie z dnia 20 lipca 2000 r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 197, poz. 1172 ze zm.). Zgodnie z art. 1 ust. 1 tej ustawy, ustawa określa zasady i tryb ogłaszania aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych oraz zasady i tryb wydawania dzienników urzędowych.

W myśl art. 9 ust. 1 tej ustawy, w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, zwanym dalej ?Dziennikiem Ustaw?, ogłasza się m.in.:

1. Konstytucję;
2. ustawy;
3. rozporządzenia z mocą ustawy wydane przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej;
4. rozporządzenia wydane przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej, Radę Ministrów, Prezesa Rady Ministrów, ministrów kierujących działami administracji rządowej, przewodniczących określonych w ustawach komitetów, będących członkami Rady Ministrów, oraz Krajową Radę Radiofonii i Telewizji;
5. teksty jednolite aktów określonych w pkt 1-4.
   
   

Stosownie do art. 16 ust. 1 i 4 ww. ustawy, jeżeli liczba zmian w ustawie jest znaczna lub gdy ustawa była wielokrotnie uprzednio nowelizowana i posługiwanie się tekstem ustawy może być istotnie utrudnione, Marszałek Sejmu ogłasza tekst jednolity ustawy. Ustawa może określić termin ogłoszenia tekstu jednolitego. Tekst jednolity ogłasza się w formie obwieszczenia w dzienniku urzędowym, w którym dany akt normatywny ogłoszono.

Jak wynika z powyższych przepisów jednolity tekst ustawy nie jest nową ustawą, uchwalaną w drodze procesu legislacyjnego, opisanego w Konstytucji. Nie stanowi on nowej ustawy (nowo uchwalonego prawa). Ogłoszenie tekstu jednolitego ustawy jest zabiegiem czysto technicznym, który ma na celu ułatwić korzystanie z tekstu aktu prawnego w sytuacji gdy był on wielokrotnie zmieniany (nowelizowany). Przy czym, w tekście jednolitym ? co do zasady ? uwzględnia się te przepisy danej ustawy, które obowiązują na dzień ogłaszania tekstu jednolitego. Skoro obwieszczenie zawierające tekst jednolity ustawy, nie jest uchwalane w drodze procesu legislacyjnego, nie stanowi ono samodzielnego źródła prawa w rozumieniu Konstytucji i nie wywiera skutku prawnego takiego jak uchwalenie zmian w przepisach w drodze ustawy. Tekst jednolity ustawy nie uchyla zatem żadnych uchwalonych wcześniej przepisów ustawy, ani nie zmienia ich treści. W rezultacie ogłoszenie w 2012 r. tekstu jednolitego ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie skutkuje automatycznie utratą mocy obowiązującej przepisów, które w tym tekście jednolitym nie zostały bezpośrednio umieszczone. Przepisy te przestają obowiązywać w momencie, gdy zostaną uchylone (bądź zmienione) przepisami innej ustawy, uchwalonej przez parlament w drodze sformalizowanego procesu legislacyjnego, a następnie podpisanej przez prezydenta i ogłoszonej w Dzienniku Ustaw. Ponadto wskazać należy, że w obwieszczeniu Marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 17 stycznia 2012 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361) ? w ust. 2 pkt 71 ? wyraźnie wskazano, że podany w załączniku do tego obwieszczenia jednolity tekst ustawy nie obejmuje art. 8-25 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 202, poz. 1956 oraz z 2004 r. Nr 263, poz. 2619), które stanowią: (?) Art. 20. Podatnikom opodatkowanym w sposób określony w art. 30c ustawy wymienione w art. 1 nie przysługuje prawo do dokonywania odliczeń i zwolnień od dochodu oraz od podatku obliczonych na zasadach określonych w art. 30c ustawy wymienionej w art. 1, o których mowa w: (?) art. 21 ust. 1 pkt 36 i 63a ustawy wymienionej w art. 1.

Oznacza to, że mimo ogłoszenia jednolitego tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym to tekście nie wskazano ww. przepisu, przepis ten nadal obowiązuje. Nie został on bowiem uchylony przez przepisy innej ustawy. W konsekwencji w sytuacji, w której Wnioskodawca wybierze na 2014 r. formę opodatkowania dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej w formie tzw. podatku liniowego, utraci prawo do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Z uwagi na powyższe, stanowisko przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz.U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.