zwolnienie z opodatkowania odszkodowania za wywłaszczenie z nieruchomości pod inwestycję drogową

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2010r. (data wpływu do tut. Biura 30 września 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych odszkodowania otrzymanego z tytułu przejęcia nieruchomości gruntowej na realizację inwestycji drogowej ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych odszkodowania otrzymanego z tytułu przejęcia nieruchomości gruntowej na realizację inwestycji drogowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 15 października 2007r. na podstawie aktu notarialnego Wnioskodawca nabył nieruchomość gruntową niezabudowaną, do majątku odrębnego za cenę 500.000 zł, o powierzchni 1435 m². Nabycie nastąpiło w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. Następnie działka ta została podzielona na dwie działki o numerach 42/1 i 42/2, przy czym na działce 42/2 Wnioskodawca wybudował budynek mieszkalny wielorodzinny, w którym znajdują się lokale obecnie sprzedawane. Przychód z tej sprzedaży ujęty zostanie w księgach Wnioskodawcy. Podobnie w księgach tych zostanie zarachowana wartość ?zużytych? części działek, jako koszt uzyskania przychodów. Działka o numerze 42/1 nie mogła być wykorzystana w działalności gospodarczej, ponieważ w dniu 15 stycznia 2010r. na skutek wniosku Dyrektora Miejskiego Zarządu Dróg z dnia 30 września 2009r., uzupełnionego pismem z dnia 03 listopada 2009r., wydana została decyzja Wojewody, zgodnie z którą działka ta została przeznaczona pod realizację inwestycji drogowej pod nazwą ?Rozwój systemu komunikacji w obszarze metropolitarnym ? budowa węzła drogowego (?)?, do której mają zastosowanie przepisy ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie drób publicznych. Zgodnie z tymi przepisami, własność gruntów przeznaczonych pod inwestycje przechodzi na właściwy organ z chwilą uprawomocnienia decyzji lokalizacyjnej, a ustalenie odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość staje się przedmiotem odrębnego postępowania. W takim przypadku nie wszczyna się postępowania wywłaszczeniowego, do którego odwołuje się art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca dysponuje pisemną informacją Wojewody, że do wszczęcia postępowania w przedmiocie ustalenia lokalizacji inwestycji zakończonej opisaną decyzją doszło 03 listopada 2009r. Decyzja nie jest ostateczna, trwa postępowanie odwoławcze. Nie wydano też decyzji ustalającej wysokość odszkodowania, ani nie toczy się w tej sprawie postępowanie. Nie doszło do wydania nieruchomości. Działka, której dotyczy pytanie jest ogrodzona ? PKOB 2420. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działkę nabył w ramach działalności polegającej na zagospodarowaniu i sprzedaży nieruchomości, ale tylko część działki nie zajęta obecnie na inwestycję drogową mogła być wykorzystana w tej działalności z uwagi na ustalenia warunków zabudowy. Wnioskodawca nie odliczał VAT od zakupionej działki, działka ta nie była zaliczana do środków trwałych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy odszkodowanie jakie zostanie wypłacone Wnioskodawcy w odniesieniu do działki nr 42/1 korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawcy, odszkodowanie będzie korzystało ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem nabycia wywłaszczanej działki dokonano w tzw. obrocie prywatnym oraz nie była ona wykorzystywana w związku z działalnością gospodarczą. Nie da się stwierdzić, iż postępowanie wywłaszczeniowe wszczęte zostało przed upływem dwóch lat od daty nabycia, wobec czego zastosowanie będzie miało zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 9 tego przepisu:

• pozarolnicza działalność gospodarcza;
• inne źródła.
  
  

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również otrzymane odszkodowania za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej.

Zgodnie natomiast z art. 20 ust.

1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie sformułowania ?w szczególności? powoduje, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie. Z przychodem z innych źródeł mamy zatem do czynienia w każdym przypadku, kiedy podatnik osiąga korzyść majątkową, a ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie kwalifikuje danej korzyści do innego źródła przychodów.

Z powyższego wynika, iż co do zasady odszkodowania otrzymane z tytułu uszczerbku w majątku podatnika stanowią przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W zależności od tego czy powstała szkoda dotyczyła składnika majątku związanego z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, czy też nie miała związku z tą działalnością, uzyskany przychód stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub przychód z innych źródeł.

W myśl jednak art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

1. określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2. odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3. odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4. odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7. odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż, co do zasady, odszkodowania otrzymane w związku z powstaniem szkody w składniku majątku związanym z prowadzoną przez podatnika pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowią przychód z tej działalności i podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć jednak należy, iż w myśl art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50 % od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t.j. Dz. U. z 2008r. Nr 193, poz. 1194 ze zm.), ustawa określa zasady i warunki przygotowania inwestycji w zakresie dróg publicznych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 ze zm.), zwanych dalej 'drogami', a także organy właściwe w tych sprawach.

W myśl art. 11a ust. 1 ww. ustawy, wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności m.in. oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego (art. 11f ust. 1 pkt 6 ww. ustawy).

Nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1. własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2. własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

W myśl art. 12 ust. 4a ww. ustawy, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe (art. 12 ust. 4f ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 5 ww. ustawy, do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

Zgodnie z art. 112 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 102, poz. 651), przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do nieruchomości położonych, z zastrzeżeniem art. 122a, art. 124b, art. 125 i art. 126, na obszarach przeznaczonych w planach miejscowych na cele publiczne albo do nieruchomości, dla których wydana została decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego.

W myśl natomiast art. 6 pkt 1 ww. ustawy, celami publicznymi w rozumieniu ustawy jest m.in. wydzielanie gruntów pod drogi publiczne i drogi wodne, budowa, utrzymywanie oraz wykonywanie robót budowlanych tych dróg, obiektów i urządzeń transportu publicznego, a także łączności publicznej i sygnalizacji.

W myśl art. 119 ust. 1 pkt 1, 2 i 7 ww. ustawy, decyzja o wywłaszczeniu nieruchomości, poza elementami określonymi w art. 107 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego, powinna zawierać:

• ustalenie, na jakie cele nieruchomość jest wywłaszczana,
• określenie przedmiotu wywłaszczenia przez podanie oznaczenia nieruchomości według księgi wieczystej lub zbioru dokumentów oraz według katastru nieruchomości,
• ustalenie wysokości odszkodowania.
  
  

Przejście prawa własności na rzecz Skarbu Państwa lub na rzecz jednostki samorządu terytorialnego następuje z dniem, w którym decyzja o wywłaszczeniu nieruchomości stała się ostateczna (art. 121 ust. 1 ww. ustawy).

Natomiast stosownie do art. 128 ust. 1 ww. ustawy, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Z powyższych przepisów wynika, iż wywłaszczenie z nieruchomości przeznaczonej pod budowę dróg publicznych stanowi wywłaszczenie na cele publiczne. Wywłaszczanemu właścicielowi przysługuje odszkodowanie, którego zasady ustalania oraz wypłaty określa ww. ustawa o gospodarce nieruchomościami. Odszkodowanie to stanowi zatem co do zasady przychód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie cyt. art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym zwolnienie to obejmuje zarówno odszkodowanie za wywłaszczenie z nieruchomości związanej z prowadzoną przez wywłaszczanego pozarolniczą działalnością gospodarczą, jak i za wywłaszczenie z nieruchomości niezwiązanej z taką działalnością. Odszkodowanie to będzie jednak podlegało opodatkowaniu tym podatkiem, w przypadku gdy wywłaszczany właściciel nabył własność nieruchomości w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego za cenę niższą o co najmniej 50 % od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie zagospodarowania i sprzedaży nieruchomości. W ramach tej działalności, w dniu 15 października 2007r. nabył, jako majątek odrębny, niezabudowaną nieruchomość gruntową. Nieruchomość tę podzielił na dwie działki o numerach 42/1 i 42/2. Na działce 42/2 wybudował budynek mieszkalny wielorodzinny. Przychód ze sprzedaży lokali znajdujących się w tym budynku, jak również wartość przypadającego na nie gruntu, stanowi przychód z prowadzonej działalności gospodarczej. Działka o numerze 42/1 nie mogła zostać wykorzystana w tej działalności, gdyż w dniu 15 stycznia 2010r. została wydana decyzja wojewody, na mocy której działka ta została przeznaczona pod realizację inwestycji drogowej, do której mają zastosowanie przepisy ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Decyzja ta nie jest ostateczna, trwa postępowanie odwoławcze. Z tytułu przejęcia ww. działki Wnioskodawcy będzie przysługiwało odszkodowanie. Jednakże do chwili złożenia wniosku postępowanie w zakresie ustalenia jego wysokości nie zostało wszczęte. Nie doszło także do wydania przedmiotowej nieruchomości. Wnioskodawca dysponuje pisemną informacją wojewody, iż do wszczęcia postępowania w przedmiocie ustalenia lokalizacji inwestycji, zakończonego ww. decyzją, doszło w dniu 03 listopada 2009r.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż jeżeli w świetle odrębnych przepisów nie będących przepisami prawa podatkowego, a tym samym nie mogących być przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej, do wszczęcia postępowania w przedmiocie ustalenia lokalizacji inwestycji, zakończonego decyzją, o której mowa we wniosku, doszło po upływie 2 lat od dnia nabycia nieruchomości, bądź przed upływem dwóch lat lecz za cenę nabycia, której część przypadająca na działkę nr 42/2 była równa lub wyższa niż 50% odszkodowania jakie otrzyma Wnioskodawca z tytułu wywłaszczenia z tej nieruchomości gruntowej, to otrzymane przez Wnioskodawcę odszkodowanie będzie zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25 ? 366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.