Czy po skróceniu czasu trwania Umowy Spółka (będąca Korzystającym) zachowa uprawnienie wynikające (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2010r. (data wpływu do tut. Biura 28 maja 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku obowiązku ustalenia przychodu w związku z realizacją prawa do nabycia od leasingodawcy przedmiotu Umowy po jej zakończeniu za cenę określoną w umowie sprzedaży, także wtedy, gdy będzie ona odbiegać znacznie od wartości rynkowej przedmiotu leasingu ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2010r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku obowiązku ustalenia przychodu w związku z realizacją prawa do nabycia od leasingodawcy przedmiotu Umowy po jej zakończeniu za cenę określoną w umowie sprzedaży, także wtedy, gdy będzie ona odbiegać znacznie od wartości rynkowej przedmiotu leasingu.

Wniosek ten nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 18 sierpnia 2010r. Znak: IBPBI/2/423-747/10/PP wezwano do jego uzupełnienia. Mimo upływu terminu wniosek nie został uzupełniony.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka, będąca Korzystającym, zawarła z leasingodawcą w dniu 15 lipca 2003 roku umowę leasingu finansowego, której przedmiotem są budynki, czyli środki trwałe podlegające amortyzacji.

Umowa ta spełnia warunki, o których mowa w art. 17f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pozwalające zakwalifikować je jako umowę tzw. leasingu finansowego, tj.:

• umowa ta jest zawarta na czas oznaczony,
• suma ustalonych w niej opłat netto odpowiada co najmniej wartości początkowej przedmiotu umowy, oraz
• umowa ta zawiera postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy leasingu dokonuje korzystający.
  
  

Umowę zawarto na 180 miesięcy i określono cenę wykupu przedmiotu leasingu po zakończeniu umowy na kwotę 1 euro.

Obecnie Spółka pragnie zawrzeć z leasingodawcą aneks do Umowy, w którym dokonano by zmiany okresu trwania leasingu finansowego poprzez jego skrócenie.

Postanowienia Umowy, wpływające na zakwalifikowanie jej jako umowy leasingu finansowego w rozumieniu podatku dochodowego od osób prawnych nie ulegną natomiast zmianie gdyż:

• umowa nadal będzie zawarta na czas oznaczony - wynikający z aneksu do Umowy,
• suma ustalonych w niej opłat netto nadal odpowiadać będzie co najmniej wartości początkowej przedmiotu Umowy oraz
• umowa nadal zawierać będzie zapis, że w podstawowym okresie jej trwania odpisów amortyzacyjnych dokonuje Korzystający czyli Spółka.
  
  

Po zakończeniu skróconego okresu trwania Umowy strony planują zawrzeć umowę sprzedaży przedmiotu leasingu, na mocy której leasingodawca przeniesie własność tego przedmiotu na Spółkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy po skróceniu czasu trwania Umowy Spółka (będąca Korzystającym) zachowa uprawnienie wynikające z art. 17g ust. 1 pkt 1 Ustawy, tj. prawo do nabycia od leasingodawcy przedmiotu Umowy po jej zakończeniu za cenę określoną w umowie sprzedaży, także wtedy, gdy będzie ona odbiegać znacznie od wartości rynkowej przedmiotu leasingu, a tym samym nie będzie musiała ustalać przychodu z częściowo nieodpłatnych świadczeń wynikającego z art. 12 ust. 5a - czyli opodatkowania różnicy między wartością rzeczy lub praw ustaloną według zasad określonych w art. 12 ust. 5a a odpłatnością ponoszoną przez podatnika...

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 17f ust. 1 Ustawy, przez umowę leasingu finansowego rozumie się umowę, która spełnia łącznie następujące warunki:

• została zawarta na czas oznaczony,
• suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,
• zawiera postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy leasingu dokonuje korzystający.
  
  

Jednocześnie jak stanowi art. 17f ust. 1 Ustawy, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w art. 17f ust. 1 i po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na korzystającego własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych będących przedmiotem tej umowy:

1. przychodem ze sprzedaży środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, także wtedy, gdy odbiega ona znacznie od ich wartości rynkowej.
   
   

Z powyższego wynika, że przychodem ze sprzedaży przedmiotu leasingu finansowego jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie jego sprzedaży, niezależnie od tego, czy jest to cena rynkowa, jeżeli:

• spełnione są przesłanki pozwalające na zakwalifikowanie danej umowy jako umowy leasingu finansowego, oraz
• sprzedaż następuje po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansowego.
  
  

W przypadku skrócenia Umowy zawartej przez Spółkę (będącą Korzystającym) z leasingodawcą wymienione warunki wymagane dla umowy leasingu finansowego nadal będą spełnione.

Zmiana w Umowie nastąpi tylko w zdefiniowaniu ? poprzez zawarty aneks - nowego okresu jej trwania. Będzie to jednak wciąż Umowa zawarta na czas oznaczony. Definicja podstawowego okresu umowy leasingu określona została w art. 17a pkt 2 Ustawy, zgodnie z którym ilekroć mowa jest o podstawowym okresie leasingu rozumie się przez to czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona.

Z treści tej definicji wynika, że podstawowym okresem umowy leasingu jest faktyczny czas, na jaki zawarta jest umowa leasingu, a nie czas na który umowa taka mogłaby być skrócona lub wydłużona. Oznacza to, że do określenia podstawowego czasu trwania umowy należy stosować zapisy umowne określające czas trwania umowy, a nie zapisy umowne określające potencjalną możliwość zmiany czasu trwania tej umowy. Zapisy umowne o potencjalnych przyszłych zdarzeniach nie mają wpływu na umowę do chwili kiedy się nie zrealizują. Jednocześnie wszystkie zapisy zawarte w umowie mogą ulec zmianie w drodze aneksu do umowy, który dokumentuje zgodną wolę stron do dokonania tej zmiany. Żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określa także minimalnego ani maksymalnego trwania okresu na który należy zawierać umowy leasingu finansowego nieruchomości.

Zaprezentowane powyżej stanowisko podziela także Minister Finansów, czego przykładem jest interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 marca 2009 roku Sygn. IPPB3/423-20/09-2/GJ, w której czytamy, iż:

?samo wydłużenie lub skrócenie okresu trwania umowy leasingu finansowego nie na wpływu na ustawowe przesłanki uznania jej za podatkową umowę leasingu. W takim przypadku przychód ze sprzedaży przedmiotu leasingu należy określić na podstawie przepisu art. 17g ust. 1 updop'.

Reasumując, w ocenie Spółki (będącej Korzystającym) skrócenie okresu na jaki została zawarta Umowa nie będzie miało wpływu na obowiązek określenia przychodu zgodnie z zapisami art. 12 ust. 5a Ustawy. Kosztem uzyskania przychodu z tytułu nabycia przedmiotu umowy po zakończeniu podstawowego okresu jej trwania - określonego w drodze aneksu do umowy, będzie wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, nawet jeśli będzie ona odbiegać znacznie od wartości rynkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w zakresie braku obowiązku ustalania przychodu w związku z zakupem przedmiotu leasingu znacznie poniżej wartości rynkowej, uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, iż we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Spółka oprócz przedstawienia własnego stanowiska odnośnie pytania zadanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stwierdziła również, iż ?kosztem uzyskania przychodu z tytułu nabycia przedmiotu umowy po zakończeniu podstawowego okresu jej trwania ? określonego w drodze aneksu do umowy, będzie wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, nawet jeśli będzie ona odbiegać znacznie od wartości rynkowej?. Z tego powodu tut. Organ pismem z dnia 18 sierpnia 2010r. Znak: IBPBI/2/423-747/10/PP wezwał Spółkę aby wyjaśniła, czy oprócz odpowiedzi na pytanie zawarte we wniosku z dnia 24 maja 2010r. oczekuje również interpretacji indywidualnej w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu nabycia przedmiotu umowy leasingu po zakończeniu podstawowego okresu jej trwania ? określonego w drodze aneksu do umowy. Mimo upływu terminu wskazanego w w/w wezwaniu wniosek nie został uzupełniony.

W związku z powyższym niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy jedynie w zakresie braku obowiązku ustalenia przychodu w związku z realizacją prawa do nabycia od leasingodawcy przedmiotu Umowy po jej zakończeniu za cenę określoną w umowie sprzedaży, także wtedy, gdy będzie ona odbiegać znacznie od wartości rynkowej przedmiotu leasingu. Natomiast, w zakresie kosztów uzyskania przychodów, z tytułu nabycia przedmiotu umowy po zakończeniu podstawowego okresu jej trwania, wydano odrębne postanowienie.

Ustawodawca w rozdziale 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych ( t. j. Dz. U. z 2000r., Nr 54, poz. 654 ze zm., zwanej dalej ?updop?) uregulował opodatkowanie stron umowy leasingu określając m.in. skutki podatkowe w sytuacji przeniesienia własności przedmiotu leasingu na korzystającego po zakończeniu umowy leasingu.

Przedmiotem interpretacji są skutki podatkowe wynikające ze sprzedaży przedmiotu leasingu, w sytuacji gdy umowa leasingu spełnia kryteria wynikające z art. 17f ust. 1 updop.

Zgodnie bowiem z art. 17f ust. 1 updop, do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1. umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony,
2. suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,
3. umowa zawiera postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy leasingu dokonuje korzystający.
   
   

Skutki podatkowe sprzedaży środka trwałego, będącego przedmiotem umowy leasingu, spełniającej przesłanki wskazane w cytowanym powyżej art. 17f updop, po upływie podstawowego okresu umowy leasingu, określa art. 17g updop.

Zgodnie z tym przepisem, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w art. 17f ust. 1 updop, i po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na korzystającego własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych będących przedmiotem tej umowy:

1. przychodem ze sprzedaży środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, także wtedy, gdy odbiega ona znacznie od ich wartości rynkowej,
2. do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków poniesionych przez finansującego na nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych stanowiących przedmiot umowy leasingu; kosztem są jednak te wydatki pomniejszone o spłatę wartości początkowej, o której mowa w art. 17a pkt 7.
   
   

Wątpliwości Spółki dotyczą możliwości zastosowania art. 17g ust. 1 updop w przypadku, gdy zmianie ulegnie podstawowy okres umowy.

Zgodnie z art. 17a pkt 2 updop za podstawowy okres umowy leasingu uważa się czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona.

Należy zauważyć, iż art. 17a pkt 2 updop nie można interpretować w oderwaniu od pozostałych przepisów regulujących zasady opodatkowania stron leasingu. W sytuacji, gdy strony leasingu dokonają zmiany czasu trwania umowy leasingu należy zbadać, czy nowe warunki umowy spełniają kryteria wynikające z art. 17f updop.

Jeżeli po dokonaniu zmiany okresu trwania umowy leasingu, umowa ta nadal spełnia warunki określone w art. 17f updop, wówczas możliwe jest ustalenie przychodu i kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży przedmiotu leasingu (środka trwałego), po upływie podstawowego okresu umowy, na podstawie przepisu art. 17g updop.

W świetle powyższego, mając na uwadze, iż wskazane powyżej przepisy prawa wprost dopuszczają możliwość ukształtowania ceny, przy sprzedaży na rzecz korzystającego, przedmiotu umowy leasingu kapitałowego, na poziomie odbiegającym od wartości rynkowej, Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu z tytułu częściowo odpłatnego nabycia rzeczy, w wysokości różnicy pomiędzy wartością rynkową tej rzeczy a odpłatnością poniesioną przez Spółkę.

Stanowisko wnioskodawcy należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie skutków podatkowych sprzedaży przedmiotu leasingu opisanych w stanie faktycznym wydano odrębną interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Referencje

IPPB3/423-20/09-2/GJ, interpretacja indywidualna