Czy w kontekście planowanej transakcji aportu Działu Usług i Analiz należy go zaklasyfikować jako (...)

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2011r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wniesienie aportem działu do nowo powstałej spółki i otrzymanie w zamian udziałów w tej spółce nie będzie wiązało się z powstaniem przychodu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, spółka prawa handlowego (dalej: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie propagowania i wdrażania proekologicznych rozwiązań energetycznych. W szczególności działalność swoją realizuje poprzez:

1. prowadzenie niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego (dział szkoleń);
2. prowadzenie działalności projektowo-konsultingowej z zakresu wykonywania opracowań, wydawania opinii i ekspertyz dotyczących racjonalnego wykorzystania energii i realizacji prac badawczych w zakresie odnawialnych źródeł energii (dział usług i analiz).
   
   

W swych planach Wnioskodawca zamierza wnieść aportem do nowopowstałej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci Działu Usług i Analiz. Drugi dział (szkoleń), Niepubliczna Placówka Kształcenia Ustawicznego, pozostanie w istniejącej spółce. W nowym podmiocie Wnioskodawca pragnie objąć 50% udziałów.

W chwili obecnej, w ramach struktury przedsiębiorstwa zarówno w odniesieniu do działalności projektowo-konsultingowej (Dział Usług i Analiz) jak i działu szkoleń, można wyodrębnić finansowo i organizacyjnie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania. Zespół ten przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Składniki te są wyodrębnione w Spółce na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. W zakresie organizacyjnym wyodrębniony jest zespół pracowników wraz z całym zapleczem wyposażenia, środków trwałych i stanowisk pracy. Prowadzona w Spółce ewidencja zdarzeń gospodarczych pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do danego zakresu prowadzonej działalności, przez co możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części (działu). Przedmiot działalności projektowo-konsultingowej (działu usług i analiz) jest odrębny w stosunku do zakresu pozostałej działalności Spółki. Przypisany do tego rodzaju działalności zespół składników majątkowych i jego struktura organizacyjna pozwalają na samoistną realizację zadań projektowo-konsultingowych, dział ten posiada zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot.

Podsumowując, wnoszony przez Spółkę do nowej Spółki w formie aportu Dział Usług i Analiz, składać się będzie z następujących składników:

1. aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne służące realizacji zadań projektowo-konsultingowych (takie jak sprzęt biurowy, czy sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem),
2. zapasy aktywów obrotowych, takich jak artykuły biurowe, drukowane materiały reklamowe, gadżety reklamowe,
3. zobowiązania wobec pracowników Działu Usług i Analiz,
4. zobowiązania wobec kontrahentów Spółki związane z prowadzeniem działalności projektowo-konsultingowej,
5. należności wynikające z realizowanych przez Dział Usług i Analiz czynności w zakresie wykonania usług projektowo-konsultingowych,
6. prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług dotyczących racjonalnego wykorzystania energii i realizacji prac badawczych w zakresie odnawialnych źródeł energii zawartych z podmiotami zewnętrznymi,
7. dokumentacja rozliczeń finansowych związanych z funkcjonowaniem Działu Usług i Analiz,
8. pracownicy merytoryczni Działu Usług i Analiz.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w kontekście planowanej transakcji aportu Działu Usług i Analiz należy go zaklasyfikować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji przeniesienie Działu Usług i Analiz w formie aportu do nowo powstałej spółki i otrzymanie w zamian udziałów w tej spółce nie będzie wiązało się z powstaniem po stronie Wnioskodawcy dochodu podlegającego opodatkowaniu...

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Spółki, Dział Usług i Analiz ?wyposażony' we wspomniane w opisie zdarzenia przyszłego składniki materialne i niematerialne na dzień aportu będzie spełniał wszelkie przesłanki, aby zostać sklasyfikowanym jako zorganizowana część przedsiębiorstwa. Co za tym idzie, przeniesienie tego działu w formie aportu do nowo powstałej spółki i otrzymanie w zamian udziałów w tej spółce nie będzie wiązało się z powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu. Definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawiera przepis art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tą definicją, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej (funkcjonalnej-przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Ponadto, wymagane jest aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Jak z kolei wskazano, przedmiot transakcji obejmuje składniki majątkowe mające zarówno charakter materialny (między innymi wyposażenie, środki trwałe), jak i niematerialny (między innymi prawa z umów z kontrahentami) oraz zobowiązania. Ponadto Dział Usług i Analiz istnieje w strukturach Wnioskodawcy jako osobna jednostka organizacyjna (dział) wyodrębniona w strukturach Spółki. Dział Usług i Analiz obecnie posiada własne środki do prowadzenia działalności, w szczególności środki trwałe, powierzchnię biurową i inne aktywa. Do Działu zostali przyporządkowani określeni pracownicy podlegający bezpośrednio Kierownikowi Działu. Dział posiada również swobodę w określaniu budżetów, które następnie podlegają akceptacji właściwych organów Spółki. Sposób prowadzenia przez Wnioskodawcę ewidencji rachunkowej pozwala na przyporządkowanie Działowi Usług i Analiz odrębnego majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Tym samym, zdaniem Spółki, przedmiot transakcji w postaci Działu Usług i Analiz na dzień aportu będzie spełniał wszystkie kryteria do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa co w konsekwencji spowoduje, że wniesienie aportu w postaci Działu Usług i Analiz do nowo powstałej spółki w zamian za jej udziały nie będzie wiązało się z powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej ?ustawa o pdop?), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Z literalnego brzmienia cytowanego przepisu wynika, iż w przypadku wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, po stronie udziałowca (wnoszący wkład) nie powstaje przychód do opodatkowania. Oznacza to, iż wartość nominalna udziałów w spółce kapitałowej, objętych w zamian za wkład niepieniężny w ww. postaci nie generuje przychodu podatkowego na dzień objęcia tych udziałów.

W myśl art. 4a pkt 4 ustawy o pdop, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

1. stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
2. jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
3. jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4. mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.
   
   

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona ? obiektywnie oceniając ? posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

W świetle powyższych przepisów, wydzielony w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego majątek w postaci Działu Usług i Analiz stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 ustawy o pdop, w konsekwencji wniesienie aportem wydzielonego majątku w postaci tego Działu do spółki z o.o. jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych nr 2 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Referencje

IBPP3/443-1308/11/LG, interpretacja indywidualna