Czy przychód osiągnięty przez SKA w części przypadającej na wnioskodawcę jako wspólnika będącego (...)

Czy przychód osiągnięty przez SKA w części przypadającej na wnioskodawcę jako wspólnika będącego akcjonariuszem SKA w wysokości wynikającej z ksiąg rachunkowych powinien wnioskodawca traktować jako przychód z działalności gospodarczej i ustalać na zasadach określonych w art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, a co za tym idzie, wpłacać miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 03 lutego 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 10 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie określenia momentu powstania przychodu z tytułu posiadania akcji w spółce komandytowo-akcyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest prawidłowe.

Porady prawne

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2011 r. wpłynął do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu BKIP w Lesznie wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie określenia momentu powstania przychodu z tytułu posiadania akcji w spółce komandytowo-akcyjnej. Pismem z dnia 04 marca 2011 r. Znak: ILPB4/423-59/11-2/DS Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu przekazał przedmiotowy wniosek do tut. BKIP, celem załatwienia zgodnie z właściwością.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o. o. jako Wnioskodawca jest aktualnie komandytariuszem handlowej spółki osobowej (spółki komandytowej). Jednocześnie w spółce - obok Wnioskodawcy - uczestniczą także jako komandytariusze osoby fizyczne, osoby prawne (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), a także, jako komplementariusz osoba prawna ? spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Zamiarem wspólników jest w niedalekiej przyszłości przekształcenie tej spółki w spółkę komandytowo - akcyjną, w której Wnioskodawca, obok innych wspólników - osób prawnych będzie występował w roli akcjonariusza.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przychód osiągnięty w przyszłości przez SKA w części przypadającej na wnioskodawcę jako wspólnika będącego akcjonariuszem SKA w wysokości wynikającej z ksiąg rachunkowych powinien wnioskodawca traktować jako przychód z działalności gospodarczej i ustalać na zasadach określonych w art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, a co za tym idzie, wpłacać miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych... (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, spółka komandytowo - akcyjna (dalej SKA) jest spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej. Cechuje ją transparentność podatkowa, co w praktyce oznacza, że z punktu widzenia podatków dochodowych podatnikiem nie jest SKA, lecz jej poszczególni wspólnicy. Tym samym dochód generowany przez SKA jest opodatkowany na poziomie wspólników, tj. odpowiednio u komplementariusza oraz akcjonariuszy. Jest to oczywiście sformułowanie uproszczone, jako że zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397; dalej ?ustawa o CIT?), co do zasady to przychody i odpowiednio koszty ich uzyskania, a także wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów oraz straty i wszelkiego rodzaju ulgi są odpowiednio przyporządkowane do każdego ze wspólników, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku.

Spółka podkreśla, że ustawa o CIT przewiduje w odpowiednich przepisach (wskazanych poniżej) ogólne zasady opodatkowania wspólników spółki niemającej osobowości prawnej, niemniej jednak nie odnoszą się one do specyficznej sytuacji osoby prawnej będącej akcjonariuszem w SKA. Niewątpliwie bowiem jest ona odmienna od sytuacji komplementariusza, albowiem, co wynika z art. 126 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. nr 94, poz. 1037 z późn. zm. dalej ?ksh?), do akcjonariusza SKA stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Tym niemniej, przepisy ksh mają w sprawach podatkowych jedynie wtórne znaczenie, a w sprawach tych należy powoływać się przede wszystkim na przepisy ustaw podatkowych, ponieważ w ich treści jest uregulowany - z założenia - podmiot, przedmiot, podstawa i sposób opodatkowania (tak WSA w Warszawie w wyroku z dnia 20 grudnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 2170/07).

Ze względu na powyższe, biorąc pod uwagę przepisy ustaw podatkowych, a także jednolite stanowisko w zakresie opodatkowania akcjonariusza w SKA prezentowane zarówno przez Ministra Finansów w wydawanych przez niego interpretacjach indywidualnych oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych stwierdzić należy, że dochód osoby prawnej, bez względu na pozycję jaką zajmuje w spółce osobowej, jest przychodem z działalności gospodarczej, co rodzi odpowiednie konsekwencje i obowiązki na gruncie ustawy o CIT.

Zasadnicze znaczenie w sprawie mają przepisy art. 5 ustawy o CIT. W myśl tego przepisu, przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasadę tą stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Na podatniku ciąży obowiązek z art. 25 ust. 1 ustawy o CIT, a podatnicy są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego na początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Akcjonariusz, obliczając miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych, powinien uwzględniać część przychodów i kosztów spółki komandytowo-akcyjnej przypadających na posiadane w trakcie roku obrachunkowego akcje, zgodnie z zasadami z art. 5 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT.

Spółka podkreśla bowiem, w ślad za ugruntowanym stanowiskiem judykatury, że ustawodawca nie czyni żadnego wyjątku w zakresie opodatkowania dochodów akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej uzyskanych z udziału w tej spółce w stosunku do jego pozostałych dochodów, a także w stosunku do dochodów uzyskiwanych przez wspólników innych spółek osobowych.

Ponadto podstawę udokumentowania przychodu i dochodu stanowią księgi rachunkowe, do których prowadzenia zobowiązana jest spółka komandytowo-akcyjna na zasadach uregulowanych w ustawie o rachunkowości. Przychód wynikający z ksiąg stanowi podstawę do określenia wysokości dochodu, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku z tytułu udziału w spółce osobowej dla każdego ze wspólników.

Co więcej ze wskazanych przepisów można wyprowadzić wniosek, że pod względem podatkowym sytuacja prawna podatnika będącego komplementariuszem jest zrównana z sytuacją akcjonariusza. Potwierdzeniem tego jest również uregulowanie zawarte w art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym zryczałtowany podatek dochodowy dotyczy tylko dywidend z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium RP, a przecież spółka komandytowo-akcyjna takiej osobowości nie posiada. Tylko w takim przypadku (tzn. regulowanym w art. 22 ust. 2) dochód z dywidend nie byłby łączony z innymi przychodami podatnika. Tak jednak nie jest w analizowanym przypadku.

Spółka stwierdza ponadto, że przepisy ustawy podatkowej w rozpatrywanym przypadku są jasne i jednoznaczne, a przyjęcie stanowiska przeciwnego pozostawałoby w oczywistej sprzeczności ze wskazanymi przepisami podatkowymi. Wykładnia celowościowa, czy systemowa ma zastosowanie jedynie wtedy, gdy językowe reguły interpretacji nie pozwalają na jednoznaczną ocenę przepisu w konkretnym stanie faktycznym. Tu - jak zaznaczono ? z taką sytuacją nie mamy do czynienia. Zgodzić należy się z poglądem wyrażonym w wyroku WSA w Warszawie z dnia 18 kwietnia 2008 r., sygn. III Sa/Wa 2170/08, że nie należy wywodzić z przepisów k.s.h. źródła powstania obowiązku podatkowego i zasad opodatkowania innych, niż zawarte w ustawach podatkowych. W ocenie wnioskodawcy, użytego w przepisach Kodeksu spółek handlowych określenia dywidenda akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, nie można utożsamiać z dywidendą w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Takie stanowisko wyraził także skład orzekający w wyroku z dnia 15 grudnia 2009 roku wydanego przez WSA w Poznaniu, sygn. akt I Sa/Po 820/09, w którym stwierdził, że ?Przepis art. 22 ust 1 u.p.d.o.p ma zastosowanie jedynie do dywidend, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną?. W powyższym rozstrzygnięciu sąd ten stwierdził także, że art. 5 ust. 1 ustawy o CIT należy rozpatrywać przez pryzmat określenia ?przychód należny': ?Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Jednocześnie art. 12 ust 3 u.p.d.o.p. stanowi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Z powyższych przepisów wynika, że uznanie akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą skutkuje tym, że przychód powstanie również wówczas, gdy otrzyma on przychód należny?.

Zasadnicze znaczenie ma zatem ustalenie pojęcia ?przychód należny?, znaczenie tego pojęcia w zasadzie determinuje bowiem rozumienie przychodu z działalności gospodarczej. Przepisy podatkowe nie zawierają tego pojęcia. Konieczne jest zatem odwołanie się do wykładni językowej. W myśl Słownika języka polskiego ? ?należny? to ?przysługujący, należący się komuś lub czemuś?. Z kolei czasownik ?należeć się? oznacza tyle, co ?przysługiwać komuś, stanowić dług, powinność, zapłatę? (por. Uniwersalny Słownik Języka Polskiego, pod redakcją S. Dubisza, PWN, 2006 r.). Nie można zatem mówić o powstaniu przychodu, jeśli nie było podstawy prawnej, na mocy której podmiot (u którego ma powstać przychód) może się skutecznie domagać świadczenia od drugiego podmiotu (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 5 lutego 2009. sygn. akt I SA/Gd 771/08, opubl. LEX nr 487265). ?Kwoty należne? są to te przychody, które wynikają ze źródła przychodów, jakie stanowi działalność gospodarcza, i które w następstwie prowadzenia tej działalności stają się wymagalną wierzytelnością, choćby faktycznie środków z tego tytułu jeszcze nie uzyskano. Termin ?kwota należna? jest w tym ujęciu tożsamy z pojęciem ?wymagalne świadczenie (wierzytelność)? (por. wyrok NSA z dnia 20 września 2007 r. sygn. akt II FSK1028/06, opubl. LEX nr 377519).

Nie ma zatem wątpliwości, że akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej, w tym także akcjonariusz będący osobą prawną, jak wszyscy inni wspólnicy spółek osobowych, uzyskuje przychód z tej spółki, który łączy się z jego przychodem z innych źródeł, a następnie opodatkowuje na zasadach ogólnych. Przesądzenie zatem, że akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej osiąga dochód ze spółki, połączony z przychodami z innych źródeł skutkuje zastosowaniem względem niego obowiązku zaliczkowego uiszczania podatku od tego dochodu, a to na mocy art. 25 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Żaden przepis powyższej ustawy, nie zawiera uregulowania, które mogłoby stanowić podstawę do odmiennego potraktowania dochodu osoby prawnej, będącej akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej.

W świetle ugruntowanego stanowiska sadów administracyjnych, w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (winno być od osób prawnych) nie sposób doszukać się innego unormowania, niż przedstawione, opodatkowania dochodu osoby prawnej z tytułu praw do akcji w spółce komandytowo akcyjnej. Reguły opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu akcji nie zostały także uregulowane w kodeksie spółek handlowych. W wyroku z dnia 8 kwietnia 2010 roku WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/GL 902/09, wyraził stanowisko, że: ?Czym innym jest bowiem zysk wspólnika w rozumieniu przepisów K.s.h. a czym innym przypadający na wspólnika dochód podlegający opodatkowaniu, w ujęciu ustawy podatkowej. Powyższą zasadę, dotyczącą komplementariusza SKA, zdaniem Sądu można odnieść do akcjonariuszy SKA. Skoro bowiem komplementariusz i akcjonariusz - stosownie do art. 147 § 1 K.s.h. mają co do zasady uczestniczyć proporcjonalnie do ich wkładów w zyskach SKA, to realizacją tej reguły będzie stan, w którym z zysku księgowego uzyskanego przez SKA część pozostawiona zostanie do dyspozycji spółki, a część przeznaczona do podziału między akcjonariuszy i komplementariuszy, z zachowaniem proporcji ich udziału w zysku?.

Reasumując stwierdzić należy, że akcjonariusz SKA podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na takich samych zasadach jak komplementariusz, bez jakiegokolwiek uwzględnienia jego specyficznej pozycji. Zatem przychody Wnioskodawcy, od momentu uzyskania statusu akcjonariusza w spółce komandytowo - akcyjnej powstałej w wyniku przekształcenia spółki komandytowej będą opodatkowane na dotychczasowych zasadach, jak u komandytariusza oraz komplementariusza, przy uwzględnieniu obowiązku uiszczania comiesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3, wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Odnosząc się do powoływanych we wniosku wyroków sądowych należy wskazać, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.


Masz inne pytanie do prawnika?

Potrzebujesz pomocy prawnej?

Zapytaj prawnika