Czy koszty dotyczące fizycznej likwidacji środków trwałych, w szczególności: wartość usług rozbiórkowych, (...)

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2012r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do wartości początkowej nowej inwestycji wydatków związanych z fizyczną likwidacją środków trwałych przez podmioty zewnętrzne i własnych pracowników.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie produkcji opakowań szklanych w swym Oddziale. Obecnie prowadzi rozpoczęty w 2011 roku projekt inwestycyjny, którego przedmiotem jest modernizacja i rozbudowa eksploatowanej w Oddziale linii technologicznej do produkcji szkła opakowaniowego. W związku z realizacją projektu zmuszony był do fizycznej likwidacji szeregu środków trwałych, które albo utraciły przydatność do dalszego ich wykorzystania z uwagi na niekompatybilność z nową, innowacyjną linią technologiczną lub też, w przypadku budynków i budowli, musiały zostać wyburzone, aby umożliwić budowę na tym samym terenie nowych budynków i budowli o konstrukcji i standardzie umożliwiającym montaż nowoczesnych urządzeń technologicznych. Po przeprowadzeniu likwidacji środków trwałych (budynków, budowli, instalacji technologicznych, maszyn i urządzeń), Wnioskodawca zakupi i wytworzy we własnym zakresie szereg nowych środków trwałych, które będą wykorzystywane do działalności tej samej, co uprzednio prowadzona, tj. do produkcji opakowań szklanych. Nieumorzona część wartości księgowej likwidowanych środków trwałych odnoszona jest bezpośrednio w koszty uzyskania przychodu. Realizacja projektu inwestycyjnego nie powoduje zmiany przedmiotu działalności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszty dotyczące fizycznej likwidacji środków trwałych, w szczególności: wartość usług rozbiórkowych, wyburzeniowych, demontaży urządzeń technologicznych oraz instalacji, wykonywanych zarówno przez podmioty zewnętrzne, jak i przez własnych pracowników (koszty wynagrodzeń i narzutów pracowników zaangażowanych bezpośrednio w proces inwestycyjny) mogą zostać zaliczone do wartości początkowej nowo wytworzonych środków trwałych?

Zdaniem Spółki, wartość początkową środka trwałego - w razie jego wytworzenia we własnym zakresie - zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej ?updop?) ustala się według kosztu wytworzenia. Zgodnie z treścią art. 16g ust. 4 updop, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

W opinii Spółki, kosztami dającymi się zaliczyć do wartości początkowej środków trwałych są również koszty likwidacji innych środków trwałych, jeśli z jednej strony ich likwidacja nie była spowodowana zaprzestaniem dotychczasowej działalności, a z drugiej strony była związana z wytworzeniem tych nowych środków trwałych. Stanowisko takie aprobowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i organów podatkowych.

Katalog wydatków składających się na koszt wytworzenia środka trwałego jest otwarty. Mieszczą się w nim także nakłady, które nie zostały wprost wymienione w ww. przepisie, a które pozostają w związku z wytworzeniem środka trwałego. W opinii Spółki, kosztami dającymi się zaliczyć do wartości początkowej środków trwałych są również wydatki poniesione na rozbiórkę i demontaż środków trwałych. Jeżeli z jednej strony ich likwidacja nie była spowodowana zaprzestaniem dotychczasowej działalności a z drugiej strony były to wydatki związane z wytworzeniem nowych środków trwałych. Podstawowym warunkiem koniecznym do zaliczenia wydatku do wartości początkowej środka trwałego jest ścisły związek wydatku ze środkiem trwałym. Bez poniesienia kosztu likwidacji, bez rozbiórek i demontaży "starych środków trwałych" nie doszłoby do inwestycji (wytworzenia) nowego środka trwałego. Ponoszone przez podatnika koszty są zatem bezpośrednio związane z procesem inwestycyjnym mającym na celu wytworzenie nowych środków trwałych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku o sygnaturze I SA/Wr 627/10 z dnia 12 sierpnia 2010 r., wskazał, że organ dokonujący interpretacji zasadnie uznał, że ?(?) koszt likwidacji środka trwałego nie jest pozostałym kosztem operacyjnym, a kosztem związanym z wytworzeniem środka trwałego. Z wniosku o wydanie interpretacji wynika bowiem, że likwidacja jest bezpośrednio związana z prowadzonym projektem inwestycyjnym, a skoro tak, to jest przeprowadzana przed lub w trakcie realizowania nowej inwestycji, w związku z tym (?), koszty poniesione przed oddaniem nowego środka trwałego do używania zwiększają jego wartość początkową."

Także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 czerwca 2011 r. wydanym w postępowaniu o sygnaturze II FSK 207/10 stwierdził, że "w myśl (?) art. 16g ust. 4 ustawy podatkowej do wartości początkowej środka trwałego należy zaliczyć wszystkie wydatki, które są ściśle związane z tworzonym środkiem trwałym i które wpływają w sposób bezpośredni na jego wartość. Związek ten istnieje w przedstawionym we wniosku o udzielenie interpretacji stanie faktycznym między kosztami likwidacji (lit. l), a prowadzoną inwestycją nowego środka trwałego. (?) Wydatki związane z samym wyburzeniem tych budynków, mające na celu przygotowanie terenu pod nową inwestycję, bez których to działań nie byłoby możliwe wytworzenie nowych środków trwałych, są ściśle związane z nową inwestycją. Jest też możliwe do wykazania istnienie bezpośredniego związku wydatku z prowadzoną inwestycją wytworzenia nowego środka trwałego."

Podobne stanowisko zajmują również organy podatkowe, na przykład Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 7 lutego 2011 r., nr IPPB1/415-1062/10-3/JB, który stwierdza: "Decyzja Wnioskodawcy o likwidacji starego środka trwałego będzie związana z Jego planami inwestycyjnymi wybudowania w tym miejscu nowego budynku, budowli, dlatego też koszty likwidacji nieruchomości są kosztami bezpośrednio związanymi z budową nowego budynku lub budowli. W takim przypadku koszty rozbiórki związane z wyburzeniem budynku będą składową wartości początkowej nowo wytworzonego środka trwałego." Zbliżone stanowisko prezentuje również Minister Finansów w interpretacji z dnia 18 sierpnia 2009 r., nr DD6/033-46/MDA/PK-8/2009.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. dalej ?updop?), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. W myśl tego przepisu, wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami (poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie, zwiększenie, zachowanie lub zabezpieczenie tego przychodu).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

1. został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
2. jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3. pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4. poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
5. został właściwie udokumentowany,
6. nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
   
   

Z powyższego przepisu wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 updop, w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2012r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego jego zorganizowanych części,
3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

-wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Kosztem uzyskania przychodów są natomiast odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 (art. 15 ust. 6 updop).

W myśl art. 16f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b. Sposób ustalenia tej wartości początkowej określony został w art. 16g updop i uzależniony jest m.in. od sposobu nabycia środka trwałego.

Stosownie do art. 16g ust. 1 pkt 2 updop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14 w razie wytworzenia we własnym zakresie, uważa się koszt wytworzenia. W myśl natomiast art. 16g ust. 4 updop, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi rozpoczęty w 2011 roku projekt inwestycyjny, którego przedmiotem jest modernizacja i rozbudowa eksploatowanej w Jego Oddziale linii technologicznej do produkcji szkła opakowaniowego. W związku z realizacją projektu Podatnik zmuszony był do fizycznej likwidacji szeregu środków trwałych, które albo utraciły przydatność do dalszego ich wykorzystania z uwagi na niekompatybilność z nową, innowacyjną linią technologiczną lub też, w przypadku budynków i budowli, musiały zostać wyburzone, aby umożliwić budowę na tym samym terenie nowych budynków i budowli o konstrukcji i standardzie umożliwiającym montaż nowoczesnych urządzeń technologicznych. Po przeprowadzeniu likwidacji środków trwałych (budynków, budowli, instalacji technologicznych, maszyn i urządzeń), zakupi i wytworzy we własnym zakresie szereg nowych środków trwałych, które będą wykorzystywane do działalności tej samej, co uprzednio prowadzona, tj. do produkcji opakowań szklanych. Realizacja projektu inwestycyjnego nie powoduje zmiany przedmiotu działalności.

W świetle powyższych przepisów, stwierdzić należy, iż poniesione przez Spółkę wydatki dotyczące fizycznej likwidacji środków trwałych, w szczególności: wydatki rozbiórkowe, wyburzeniowe, demontaż urządzeń technologicznych oraz instalacji, wykonywanych zarówno przez podmioty zewnętrzne, jak i przez własnych pracowników (koszty wynagrodzeń i narzutów pracowników zaangażowanych bezpośrednio w proces inwestycyjny) powinny zostać zaliczone do wartości początkowej nowo wytworzonych środków trwałych i zgodnie z art. 16g ust. 4 updop należy traktować jako element wartości początkowej nowej inwestycji.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz. U. z 14 marca 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.