Czy w przypadku zmiany zobowiązania do rozporządzenia nieruchomościami nabytymi powierniczo na zobowiązanie (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 10 stycznia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od przekazanych Spółce środków pieniężnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2010 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od przekazanych Spółce środków pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka zawarła w dniu 2 lutego 2007 r. ze spółką G. (?Zlecający') w formie pisemnej umowę zlecenia zgodnie, z którą zobowiązała się do nabywania nieruchomości we własnym imieniu i na własny rachunek a następnie rozporządzania nabytymi nieruchomościami w sposób wskazany przez Zlecającego (nabycie miało więc charakter powierniczy, gdyż Spółka nie mogła w sensie ekonomicznym dysponować nieruchomością inaczej niż w sposób wskazany przez Zlecającego). Zlecający dostarczał Spółce środki finansowe na ten cel (tj. na cenę nabycia nieruchomości lub wpłatę zaliczki tytułem ceny zgodnie z umową przedwstępną bądź warunkową nabycia nieruchomości).

Nabywając nieruchomości lub zawierając umowy przedwstępne ich nabycia Spółka działała we własnym imieniu i na swoją rzecz. Oznacza to, że Spółka nabywała nieruchomości na własność (lub nabywała prawo do zawarcia umowy ostatecznej). Istotą zobowiązania Spółki było zadysponowanie nieruchomościami w sposób wskazany przez Zlecającego po ziszczeniu się określonych przez strony umowy warunków. Za swoje usługi Spółka otrzymywała wynagrodzenie w wysokości 1% wartości nabywanych nieruchomości. Aktualnie Spółka i Zlecający zamierzają zawrzeć porozumienie, na mocy którego Spółka w zakresie nieruchomości, które stanowią nadal jej własność lub nieruchomości, co do których Spółka zawarła umowy przedwstępne bądź warunkowe (wpłacając na ten cel zaliczkę ze środków przekazanych jej przez Zlecającego) zwolniona zostanie ze zobowiązania do rozporządzenia nimi we wskazany przez Zlecającego sposób (prowadzący ostatecznie do wyzbycia się własności tych nieruchomości przez Spółkę). Jednocześnie Spółka zostanie zobowiązana do zwrotu na rzecz Zlecającego wypłaconych jej środków pieniężnych. Należy zaznaczyć, że środki pieniężne na nabycie nieruchomości były przekazywane Spółce przez Zlecającego w transzach na przestrzeni ostatnich kilku lat. Strony planują, że od wypłaconych Spółce środków pieniężnych naliczone zostałyby odsetki za cały okres korzystania ze środków (tj. od daty ich wypłaty Spółce) wg warunków rynkowych. Byłoby to warunkiem zawarcia porozumienia. Spółka będzie wprawdzie zmuszona zapłacić odsetki od przekazanych jej na podstawie umowy zlecenia kwot, ale tym samym uwolni się od zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości na zlecenie Zlecającego - będzie mogła swobodnie dysponować nieruchomościami i sprzedać je z zyskiem. Ponieważ Spółka nie ma obecnie możliwości dokonania spłaty odsetek strony planują, że tak naliczone odsetki zostałyby skapitalizowane (doliczone do kwoty głównej zobowiązania). Należy nadmienić, że na dzień przekazania środków pieniężnych Spółce Zlecający nie był jej udziałowcem. Obecnie, z uwagi na nabycie udziałów od poprzedniego właściciela, Zlecający jest udziałowcem Spółki. Spółka wyjaśnia również, że przedmiotem jej działalności jest obrót nieruchomościami. Spółka spodziewa się osiągnąć zysk na sprzedaży nieruchomości stanowiących jej własność. Uzyskane finansowanie pozostaje w bezpośrednim związku z zakupem nieruchomości.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku zmiany zobowiązania do rozporządzenia nieruchomościami nabytymi powierniczo na zobowiązanie do zwrotu Zlecającemu uzyskanych w ramach umowy zlecenia środków pieniężnych i w konsekwencji naliczenia przez Zlecającego odsetek od przekazanych Spółce środków pieniężnych Spółka będzie uprawniona do ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)...

Zdaniem Spółki, zgodnie z zasadą swobody umów strony operacji gospodarczych mają możliwość, w granicach prawa, dowolnego kształtowania treści stosunków cywilnoprawnych między sobą. Jak wynika z zawartej przez Spółkę umowy zlecenia zobowiązana była ona do nabycia nieruchomości we własnym imieniu i na własny rachunek za środki Zlecającego a następnie do zadysponowania nieruchomościami w sposób wskazany przez Zlecającego. Umowa ta miała zatem charakter nabycia powierniczego, choć nabywając nieruchomości Spółka nabywała je zgodnie z umową na rachunek własny (nie zaś Zlecającego). W ramach zawartej umowy Spółka otrzymywała od Zlecającego środki pieniężne w określonym celu tj. nabycia nieruchomości. W sensie ekonomicznym środki te nadal stanowiły własność Zlecającego. Po ziszczeniu się określonych warunków Spółka miała obowiązek nieodpłatnego zadysponowania nieruchomościami w sposób wskazany przez Zlecającego (podstawą do tego była właśnie umowa zlecenia).

Kierując się zasadą swobody umów, strony transakcji mogą postanowić, że Spółka nie będzie już dłużej zobowiązana do rozporządzenia nieruchomościami w sposób wskazany przez Zlecającego. W takim wypadku wystąpi sytuacja, w której Spółka korzystała z cudzych pieniędzy finansując nabycie nieruchomości na własną (a nie cudzą) rzecz. Spółka zobowiązana będzie zwrócić Zlecającemu uzyskane od niego środki pieniężne. W takiej sytuacji zdaniem Spółki zasadne jest, aby od wypłaconych jej kwot doliczone zostały przez Zlecającego odsetki; de facto bowiem otrzymane środki pieniężne stanowić będą pożyczkę. Należy zaznaczyć, że doliczenie odsetek do przekazanych przez Zlecającego środków pieniężnych jest warunkiem zawarcia porozumienia. Bez tego Zlecający nadal będzie miał wobec Spółki roszczenie o rozporządzenie nieruchomościami zgodnie ze wskazaniem Zlecającego. Jedynie rezygnacja z tego roszczenia pozwoli Spółce na uzyskanie pełnej swobody w dysponowaniu nieruchomościami i ich ewentualna sprzedaż z zyskiem.

Należy przy tym zauważyć, że w przypadku zawarcia porozumienia w opisanym kształcie nie naliczenie odsetek od kwot uzyskanych przez Spółkę skutkowałoby uzyskaniem przez nią nieodpłatnego świadczenie, w rozumieniu art. 12 ust. 5 Ustawy CIT. Naliczone odsetki będą, zdaniem Spółki, co do zasady stanowiły po jej stronie koszt uzyskania przychodów zgodnie z ogólną regułą przewidzianą w art. 15 ust. 1 Ustawy CIT (pod warunkiem ich zapłaty lub kapitalizacji). Zgodnie z tym przepisem kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust 1 Ustawy CIT. Przedmiotem działalności Spółki jest obrót nieruchomościami. W celu sfinansowania nabycia nieruchomości Spółka musi uzyskać odpowiednie środki pieniężne. Odsetki od wypłaconych jej środków stanowić będą zatem pośrednio koszt uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej ?updop?), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Interpretacja pojęcia 'koszty uzyskania przychodów', zawartego w ww. art. 15 ust. 1 updop, prowadzi do wniosku, że podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, pod warunkiem że:

• są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów,
• są to koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
• nie są kosztami wymienionymi w art. 16 ust. 1 updop.
  
  

Art. 16 ust. 1 updop zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, iż każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka w ramach zawartej ze Zlecającym umowy otrzymała środki pieniężne, które przeznaczyła na zakup nieruchomości. Nabywając nieruchomości lub zawierając umowy przedwstępne ich nabycia Spółka działała we własnym imieniu i na swoją rzecz. Istotą zobowiązania Spółki było zadysponowanie nieruchomościami w sposób wskazany przez Zlecającego po ziszczeniu się określonych przez strony umowy warunków. Za swoje usługi Spółka otrzymywała wynagrodzenie w wysokości 1% wartości nabywanych nieruchomości. Aktualnie Spółka i Zlecający zamierzają zawrzeć porozumienie, na mocy którego Spółka w zakresie nieruchomości, które stanowią nadal jej własność lub nieruchomości, co do których Spółka zawarła umowy przedwstępne bądź warunkowe (wpłacając na ten cel zaliczkę ze środków przekazanych jej przez Zlecającego) zwolniona zostanie ze zobowiązania do rozporządzenia nimi we wskazany przez Zlecającego sposób (prowadzący ostatecznie do wyzbycia się własności tych nieruchomości przez Spółkę). Jednocześnie Spółka zostanie zobowiązana do zwrotu na rzecz Zlecającego wypłaconych jej środków pieniężnych wraz z odsetkami odpowiadającymi warunkom rynkowym. W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że na dzień przekazania środków pieniężnych Spółce Zlecający nie był jej udziałowcem.

W konsekwencji przepływ środków finansowych wskazany w ww. opisie zdarzenia gospodarczego ma charakter zbliżony do pożyczki. Spółka bowiem, przez określony czas, korzystała z cudzych pieniędzy, do zwrotu których, wraz z należnymi odsetkami, została zobowiązana. Transakcja ta wypełnia wszystkie cechy charakterystyczne dla instytucji pożyczki, zdefiniowanej w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przechodząc do oceny skutków prawno-podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w kontekście zadanego pytania należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) oraz art. 16 ust. 1 pkt 11 updop. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit a) updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

• pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),
• pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.
  
  

Natomiast stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, za koszty uzyskania przychodów nie uważa się naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Biorąc pod uwagę powyższe unormowania należy stwierdzić, że w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym zapłacone lub skapitalizowane odsetki będą stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodu, przy spełnieniu warunków wynikających z powołanego wcześniej art. 15 ust. 1 updop.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytania oznaczonego numerem 2 wydano odrębną interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.