W zakresie ustalenia momentu korekty kosztów uzyskania przychodów w sytuacji otrzymania dofinansowania (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 21 maja 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu korekty kosztów uzyskania przychodów w sytuacji otrzymania dofinansowania projektu - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2013 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu korekty kosztów uzyskania przychodów w sytuacji otrzymania dofinansowania projektu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka w dniu 14 grudnia 2012 r. zawarła z Ministrem Gospodarki umowę o dofinansowanie projektu ? ...? w ramach poddziałania 4.5.2. Wsparcie inwestycji w sektorze usług nowoczesnych działania 4.5. Wsparcie inwestycji o dużym znaczeniu dla gospodarki osi priorytetowej 4 Inwestycje w innowacyjne przedsięwzięcia Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007-2013.

Z treści umowy wynika, że w ramach Projektu maksymalna kwota wydatków kwalifikowanych na koszty utworzenia miejsc pracy wynosi brutto 42.861.070,80 zł.

Po spełnieniu warunków wynikających z umowy, Spółka otrzyma dofinansowanie na realizację Projektu (pochodzące w 85% ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju i w 15% z publicznych środków krajowych), w tym kwotę dofinansowania na koszty utworzenia miejsc pracy w wysokości brutto 12.858.321,24 zł, co stanowi 30% dofinansowania tej kategorii.

W ramach realizacji projektu Spółka ponosi wydatki na wynagrodzenia pracowników za okres od lutego 2012 r., które zalicza do kosztów uzyskania przychodów w analogicznym okresie. Termin zakończenia projektu ustalony jest na czerwiec 2015 r. Na podstawie umowy z dnia 14 grudnia 2012 r. Spółka złożyła pierwszy wniosek o otrzymanie dofinansowania na koszty utworzenia miejsc pracy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku otrzymania przez Spółkę dofinansowania na koszty utworzenia miejsc pracy, korekty wydatków z tego tytułu zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w 2012 r. i w latach następnych Spółka powinna dokonać jednorazowo w miesiącu otrzymania dofinansowania, czy też powinna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów za te miesiące (okresy) 2012 r. i następnych lat, w których wykazano je w wysokości zawyżonej, co będzie skutkowało również koniecznością dokonania korekty złożonych zeznań podatkowych?

Zdaniem spółki, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej ?updop?), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich bezspornego związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 updop.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52 i 53 lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873 z późn. zm.).

Stosownie zaś do przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 i 53 updop wolne od podatku są:

• dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach;
• środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.
  
  

W oparciu o powyższe Wnioskodawca uważa, że w sytuacji, gdy Spółka otrzyma dofinansowanie poniesionych wydatków uznanych za koszty kwalifikowane projektu, które zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki, to w momencie otrzymania dofinansowania powinien dokonać stosownej korekty kosztów.

Wnioskodawca podziela argumentację jaką przedstawił WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 1 marca 2011 r. w sprawie o sygn. I SA/Bd 968/10 (podobnie orzekł WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 13 kwietnia 2012 r. w sprawie o sygn. I SA/Wr 166/12), zgodnie z którą wykładnia przepisów prawa podatkowego nie może prowadzić do rezultatu niekorzystnego dla podatnika w sytuacji, w której na żadnym etapie rozliczenia podatkowego podatnikowi nie można przypisać naruszenia obowiązujących norm podatkowych.

Wykładnia nie może sprawić, że korzystanie ze środków Unii Europejskiej będzie się automatycznie łączyło z koniecznością poniesienia dodatkowych kosztów w postaci odsetek od zaległości podatkowych, których uniknięcie nie będzie możliwe. Wynika to z przyjętej przez Unię Europejską metody refinansowania wydatków, w konsekwencji której podatnik najpierw musi sfinansować wydatki z własnych środków, a dopiero potem (niekiedy nawet po upływie kilku lat) otrzymuje ich zwrot na podstawie przedłożonej dokumentacji obejmującej m.in. wykazanie poniesienia wydatków (zob. wyrok WSA z dnia 3 października 2012 r., sygn. akt I SA/Po 702/12, wyrok WSA z dnia 24 października 2012 r., sygn. akt I SA/Op 274/12). W uzupełnieniu powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z topiką prawniczą favor legitimitatis - prawo sprzyja temu co legalne, nie można czynić zarzutu w postaci żądania od podatnika odsetek od zaległości podatkowych z tego powodu, że działał on zgodnie z przepisami prawa (zob. R. Mastalski, Stosowanie prawa podatkowego, Warszawa 2008, s. 181).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym Spółka otrzymując dofinansowanie zaliczy je do przychodów wolnych od podatku, a z drugiej strony będzie zobowiązana do bieżącego zmniejszenia kosztów w roku otrzymania dotacji o kwoty odniesione we wcześniejszych okresach do kosztów uzyskania przychodów (zob. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPBI/2/423-585/11/CzP z dnia 27 maja 2011 r.)

W konsekwencji Spółka nie będzie miała obowiązku korygowania deklaracji CIT-8 (Zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych) za okres sprzed daty otrzymania przedmiotowego dofinansowania (zob. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPBI/2/423-1514/10/CzP z dnia 4 listopada 2010 r.).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, iż zgodnie z zakresem jaki został wyznaczony zadanym przez Wnioskodawcę pytaniem i przedstawionym stanowiskiem, niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie ustalenia momentu, w którym Spółka powinna wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów kwotę wydatków odpowiadającą otrzymanemu dofinansowaniu projektu. W związku z powyższym tut. Organ nie dokonał oceny podstawy prawnej zwolnienia z opodatkowania otrzymanych środków.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej ?updop?), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać celowość wydatku, tj. istnienie związku przyczynowego pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł ? obiektywnie oceniając ? oczekiwać takiego efektu.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
  
  

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 58 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52 i 53, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie. Z powyższego wynika, iż nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki na które Spółka otrzymała dofinansowanie. Zawarte w powołanym przepisie sformułowanie ?bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów)? dotyczy także wydatków, które zostały najpierw przez podatnika poniesione, a dopiero później zrefundowane.

Powyższe oznacza, iż po otrzymaniu dofinansowania podatnik jest zobowiązany do skorygowania (zmniejszenia) kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania (zwiększenia) podatku dochodowego (zaliczek za okresy rozliczeniowe), w których wykazał te koszty w wysokości zawyżonej. Korekta kosztów winna dotyczyć więc miesiąca (roku), w którym koszty ujęto podatkowo.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają szczególnych zasad dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów. Wskazać jednak należy, że konieczność dokonania korekty nie ?tworzy? odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Punktem odniesienia do jej dokonania jest zatem zdarzenie pierwotne.

Skorygowanie kosztów powinno następować w okresie rozliczeniowym, w którym zostały wykazane pierwotne koszty. Otrzymanie dofinansowania i związana z tym korekta kosztów nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu, a jedynie jego wysokość. Koszty powinny być zatem pomniejszone w okresie sprawozdawczym, w którym zostały wykazane.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka w dniu 14 grudnia 2012 r. zawarła z Ministrem Gospodarki umowę o dofinansowanie projektu ? ...? oraz rozbudowa CIT innowacją w ramach Grupy.? Po spełnieniu warunków wynikających z umowy, Spółka otrzyma dofinansowanie na realizację Projektu (pochodzące w 85% ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju i w 15% z publicznych środków krajowych), w tym kwotę dofinansowania na koszty utworzenia miejsc pracy. W ramach realizacji projektu Spółka ponosi wydatki na wynagrodzenia pracowników Centrum oraz CBR za okres od lutego 2012 r., które zalicza do kosztów uzyskania przychodów w analogicznym okresie. Spółka złożyła pierwszy wniosek o otrzymanie dofinansowania na koszty utworzenia miejsc pracy.

W świetle powyższego koszty uzyskania przychodów poniesione w roku podatkowym 2012 r. i w latach następnych, będą podlegać skorygowaniu w miesiącu (latach) w których wykazano koszty w zawyżonej wysokości, co skutkuje również koniecznością dokonania korekty

złożonego w urzędzie skarbowym zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Spółkę we wniosku interpretacji organu podatkowego, podkreśla się, iż zostały wydane w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnego stanu faktycznego i nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.