Czy w świetle art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz art. 16 ust. 1 pkt 61 updop w związku z art. 16 ust. 7b updop (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 czerwca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów dotyczących tzw. niedostatecznej kapitalizacji w odniesieniu do odsetek płaconych przez Spółkę w związku z umową cash poolingu ? jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów dotyczących tzw. niedostatecznej kapitalizacji w odniesieniu do odsetek płaconych przez Spółkę w związku z umową cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka zamierza przystąpić do struktury cash poolingu rzeczywistego oferowanej przez bank z siedzibą we Francji (dalej: jako ?Bank?). Generalnie, usługa cash poolingu rzeczywistego jest systemem zarządzania płynnością finansową spółek z danej grupy kapitałowej, którego głównym celem jest bardziej efektywne wykorzystanie nadwyżek finansowych spółek biorących udział w strukturze. W efekcie dochodzi do zmniejszenia kosztów finansowania poszczególnych uczestników i efektywnej alokacji środków pieniężnych w ramach danej grupy kapitałowej. W przypadku cash poolingu rzeczywistego, jego mechanizm opiera się na rzeczywistej konsolidacji sald z rachunków bankowych poszczególnych uczestników w opisany poniżej sposób.

W wyniku przeprowadzanych codziennie operacji gospodarczych, każda ze spółek biorących udział w strukturze wykazuje na koniec dnia roboczego określone saldo (dodatnie bądź ujemne) na swoim rachunku bankowym. Następnie, salda te są bezpośrednio lub pośrednio konsolidowane na jednym rachunku tzw. Rachunku Agenta.

Poniżej Spółka przedstawia szczegółowy opis struktury, w której będzie uczestniczyć:

• Spółka będzie stroną:
  - umowy cash poolingowej zawartej pomiędzy Spółką, Bankiem oraz Oddziałem Banku w Polsce,
  - umowy określającej warunki współpracy pomiędzy Spółką a Agentem.
• W strukturze będą brali udział uczestnicy należący do jednej grupy kapitałowej, będący polskimi rezydentami podatkowymi w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ?updop?) lub rezydentami podatkowymi innych państw w rozumieniu art. 3 ust. 2 updop. W związku z powyższym, może się zdarzyć, że przepływy w ramach struktury będą dokonywane między Spółką a jej bezpośrednim udziałowcem (tzw. ?spółka-matka?) lub spółką która posiada tego samego bezpośredniego udziałowca (tzw. ?spółka-siostra?).
• Jeden z Uczestników, spółka z siedzibą we Francji, będzie pełnić w omawianej strukturze rolę Agenta. Spółka ta tj. Agent) będzie posiadała rachunek techniczny, tzw. Rachunek Agenta, który będzie służyć bilansowaniu sald występujących na rachunkach technicznych Uczestników.
  
  

Spółka będzie posiadała należące do niej:

• bieżący rachunek bankowy prowadzony w Polsce oraz
• rachunek bankowy prowadzony przez Bank we Francji - tzw. rachunek techniczny.
  
  

Na koniec każdego dnia roboczego ustalone zostanie saldo (dodatnie bądź ujemne) na rachunku bieżącym Spółki w Polsce powstałe w wyniku przeprowadzanych codziennie operacji gospodarczych. W przypadku wystąpienia salda dodatniego na powyższym rachunku bieżącym, dokonane zostanie przeniesienie środków na należący do Spółki rachunek techniczny, prowadzony we Francji.

W przypadku wystąpienia salda ujemnego na rachunku bieżącym Spółki w Polsce, rachunek techniczny Spółki we Francji zostanie obciążony kwotą odpowiadającą ujemnemu saldu rachunku bieżącego, a rachunek bieżący w Polsce zostanie uznany tą kwotą.

W konsekwencji powyższych operacji, na koniec każdego dnia roboczego, saldo na rachunku bieżącym Spółki w Polsce będzie wynosiło zero (0), a rachunek techniczny Spółki we Francji będzie wykazywał saldo polskiego rachunku bieżącego sprzed dokonania powyższych operacji. Innymi słowy, na koniec każdego dnia roboczego, saldo z polskiego rachunku bieżącego należącego do Spółki będzie ?przenoszone? na jej rachunek techniczny prowadzony w Banku.

Następnie, rachunek techniczny Spółki prowadzony przez Bank we Francji będzie brał udział w cash poolingu rzeczywistym świadczonym przez Bank. Oznacza to, iż w przypadku wystąpienia salda dodatniego na rachunku technicznym Spółki, środki pieniężne znajdujące się na tym rachunku zostaną przeniesione na tzw. Rachunek Agenta. Z drugiej strony, w przypadku wystąpienia salda ujemnego na rachunku technicznym Spółki, z tzw. Rachunku Agenta zostaną przeniesione na rachunek techniczny Spółki środki pieniężne w takiej wysokości, aby pokryć występujące na rachunku technicznym saldo ujemne.

W konsekwencji, na koniec każdego dnia roboczego, saldo na rachunku technicznym Spółki będzie wynosiło zero (0). Efektywnie pierwotne saldo będzie zatem ?pokazywane" na tzw. Rachunku Agenta we Francji.

Analogiczne operacje będą przeprowadzane w odniesieniu do rachunków bieżących/ technicznych innych Uczestników, w taki sposób, że na rachunkach należących do innych Uczestników saldo na koniec dnia roboczego będzie wynosiło zero (0) i -analogicznie - pierwotne saldo będzie ?pokazywane" na tzw. Rachunku Agenta.

• W konsekwencji powyższych operacji, tzw. Rachunek Agenta będzie odzwierciedlał globalne saldo wszystkich Uczestników biorących udział w przedmiotowej strukturze cash poolingu rzeczywistego.
• Powyższe czynności będą przeprowadzane automatycznie, tj. bez konieczności składania dodatkowych dyspozycji przez Agenta lub innych Uczestników.
• Bank, w okresach i na zasadach określonych w umowie pomiędzy Agentem a Bankiem oblicza odsetki należne Bankowi z tytułu udzielonego kredytu (tj. gdy saldo tzw. Rachunku Agenta jest ujemne) lub do zapłaty przez Bank z tytułu depozytu (tj. gdy saldo na tzw. Rachunku Agenta jest dodatnie). W okresach i na zasadach określonych w umowie pomiędzy Agentem a Bankiem, Bank odpowiednio, uzna lub obciąży tzw. Rachunek Agenta odpowiednią kwotą odsetek od kredytów/depozytów naliczonych przez Bank w danym okresie.
• Następnie, na podstawie umowy pomiędzy Spółką a Agentem, Agent dokona odpowiedniej alokacji powyższych odsetek pomiędzy Uczestników, z uwzględnieniem sald na ich rachunkach bieżących/technicznych wykazywanych w okresie miesięcznym oraz odpowiednio, uzna lub obciąży rachunek Uczestnika.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz art. 16 ust. 1 pkt 61 updop w związku z art. 16 ust. 7b updop odsetki płacone przez Spółkę w związku z uczestnictwem w oferowanej przez Bank strukturze zarządzania płynnością finansową - cash poolingu rzeczywistego, jako wypłacane z tytułu innego niż pożyczka w rozumieniu art. 16 ust. 7b updop, nie będą podlegały ograniczeniom wynikającym z przepisów o tzw. niedostatecznej kapitalizacji i - w konsekwencji - będą podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem spełnienia ogólnych warunków wskazanych w art. 15 ust. 1 updop?

Zdaniem Spółki, odsetki płacone przez nią w związku z uczestnictwem w oferowanej przez Bank strukturze zarządzania płynnością finansową cash poolingu rzeczywistego nie będą podlegały ograniczeniom wynikającym z przepisów o tzw. niedostatecznej kapitalizacji, tj. art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, dalej: ?updop?) w związku z art. 16 ust. 7b updop. W konsekwencji, odsetki te będą podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem spełnienia ogólnych warunków wskazanych w art. 15 ust. 1 updop.

Zgodnie z przepisami updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

1. odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki -w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni (art. 16 ust. 1 pkt 60 updop),
2. odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni (art. 16 ust. 1 pkt 61 updop).
   
   

Przez pożyczki, o których mowa powyżej rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy. Przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę (art. 16 ust. 7b updop). Zdaniem Spółki, transfery środków pieniężnych dokonywane pomiędzy rachunkami technicznymi Uczestników a Rachunkiem Agenta wykonywanymi w ramach cash poolingu nie spełniają definicji pożyczki określonej w art. 16 ust. 7b updop.

Stanowisko to wynika, zdaniem Spółki, między innymi, z następujących przesłanek.

1. nie są skonkretyzowane elementy przedmiotowe (essentialia negotii) pożyczki w rozumieniu art. 16 ust. 7b updop, tzn. nie dochodzi zobowiązania się do przeniesienia własności określonej ilości pieniądza oraz zwrotu takiej samej ilości pieniądza, poszczególne transfery środków są bowiem wykonywane automatycznie, w wysokości ustalonego na moment każdorazowego dokonywania konsolidacji salda rachunku technicznego (ujemnego lub dodatniego),
2. nie jest skonkretyzowana druga strona umowy, a tym samym nie dochodzi do zwrotu tej samej ilości pieniędzy. Wynika to z faktu, iż w ramach Struktury nie ma możliwości powiązania środków pieniężnych przeznaczonych na pokrycie danego, przejściowego niedoboru (salda ujemnego) na rachunku technicznym Spółki ze środkami pochodzącymi od jednego, konkretnego Uczestnika lub Agenta, efektywnie finansującego saldo ujemne Spółki wykazane w momencie konsolidacji salda jej rachunku technicznego.
   
   

Należy ponadto zauważyć, że w momencie rozliczania przez Agenta odsetek pomiędzy Uczestnikami cash poolingu brak może być zadłużenia, od którego odsetki zostały skalkulowane lub może nie być możliwe powiązanie wypłacanych przez Spółkę odsetek (od występujących na jej rachunku technicznym sald ujemnych w danym okresie rozliczeniowym) z jej zadłużeniem wobec konkretnego innego Uczestnika lub Agenta występującym w momencie wypłaty, tj. odsetki wypłacane w danym okresie mogą nie dać się powiązać się z konkretnym zadłużeniem występującym w momencie wypłaty odsetek wobec konkretnego Uczestnika łub Agenta.

W opinii Spółki, możliwość braku istnienia na dzień zapłaty odsetek zadłużenia, od którego miałby być liczony limit odsetek, które mogą stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki, będzie uniemożliwiał stosowanie przepisów o niedostatecznej kapitalizacji do rozliczeń w ramach systemu zarządzania płynnością finansową. Okoliczność ta, w ocenie Spółki, pozostaje w związku z twierdzeniem, iż intencją ustawodawcy nie było objęcie rozliczeń typu cash-pooling przepisami o niedostatecznej kapitalizacji.

Na brak podlegania omawianych płatności odsetkowych dokonywanych w ramach cash poolingu ograniczeniom wynikającym z przepisów o tzw. niedostatecznej kapitalizacji wskazuje również wykładnia celowościowa przepisów zawartych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop.

Zdaniem Spółki, przedstawione powyżej ograniczenia mają na celu zapobieżenie nadmiernemu finansowaniu działalności spółek kapitałowych będących podatnikami pdop w Polsce przez ich właścicieli w sposób inny, niż poprzez neutralne podatkowo (tj. nie dające prawa do naliczania przez udziałowców wynagrodzenia za finansowanie) kapitały własne, co może skutkować obniżeniem podstawy opodatkowania Polskich podatników dla celów pdop.

Natomiast przedstawiony przez Spółkę cash pooling ma na celu optymalizację płynności finansowej Uczestników należących do grupy kapitałowej Spółki oraz zmniejszenie globalnych kosztów zewnętrznego finansowania Uczestników, zatem, ma w rezultacie spowodować zmniejszenie wysokości kosztów odsetek, które gdyby nie uczestnictwo w rozważanym cash poolingu, spowodowałoby obniżenie ich podstawy opodatkowania pdop. W konsekwencji, uczestnictwo Spółki w strukturze nie powinno wpływać ani na obniżenie podstawy jej opodatkowania pdop, ani skutkować naruszeniem interesów Skarbu Państwa, które legły u podstaw wprowadzenia przepisów o niedostatecznej kapitalizacji.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki nie będzie podstaw do zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 60 ani pkt 61 updop i odsetki wypłacane przez Spółkę w związku z uczestnictwem w rozważanym cash poolingu nie będą podlegały ograniczeniom z zakresu tzw. niedostatecznej kapitalizacji.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w ugruntowanej praktyce organów podatkowych, np.:

• Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 maja 2011 r. znak. IPPB5/423-225/11-3/JC,
• Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 maja 2011 r. znak. IPPB5/423-263/11-4/JC,
• Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 kwietnia 2011 r. znak. IPPB5/423-87/11-4/JC,
• Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 marca 2011 r. znak. IPPB5/423-78/11-2/JC,
• Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 września 2010 r. znak. IBPBI/27423-1205/10/PP,
• Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 września 2010 r. znak. ILPB4/423-16/10-4/DS,
• Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 lipca 2010 r. znak. IBPBI/27423-588/10/CzP,
• Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 maja 2009 r., znak IPPP2/443-351/09-4/AS,
• Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 02 marca 2009 r., znak IBPBI/27423-1135/08/PC,
• Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 lutego 2009 r., znak ITPB3/423-705/08/PS,
• Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 listopada 2009 r., znak IPPB3/423-1232/08-2/MŚ,
• Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 października 2008 r., znak IPPB3/423-1231/08-2/MŚ,
• Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 września 2008 r., znak ILPB3/423-403/08-4/DS.
  
  

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, odsetki płacone przez Spółkę w związku z uczestnictwem w oferowanej przez Bank strukturze zarządzania płynnością finansową cash poolingu rzeczywistego nie będą podlegały ograniczeniom wynikającym z przepisów o tzw. niedostatecznej kapitalizacji, tj. art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz art. 16 ust. 1 pkt 61 w związku z art. 16 ust. 7b updop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.