Czy w świetle art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, określając (...)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. Nr 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 czerwca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w świetle art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, określając wartość zadłużenia wobec podmiotów, o których mowa w tych przepisach Wnioskodawca powinien brać pod uwagę zadłużenie wyłącznie z tytułu pożyczek (kredytów) w rozumieniu art. 16 ust. 7 b tejże ustawy, czy powinien ustalić wartość zadłużenia wynikającą z wszelkich tytułów prawnych, w tym z tytułu dostaw towarów i usług - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w świetle art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, określając wartość zadłużenia wobec podmiotów, o których mowa w tych przepisach Wnioskodawca powinien brać pod uwagę zadłużenie wyłącznie z tytułu pożyczek (kredytów) w rozumieniu art. 16 ust. 7 b tejże ustawy, czy powinien ustalić wartość zadłużenia wynikającą z wszelkich tytułów prawnych, w tym z tytułu dostaw towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest Spółką z o.o., w której kapitał zakładowy został objęty w całości przez Spółkę A z siedzibą w Niemczech. Wysokość kapitału wynosi 3.000.000 PLN.

Spółka A udzieliła Wnioskodawcy pożyczek długo i krótkookresowych służących finansowaniu działalności w Polsce. Odsetki nie byty kapitalizowane. W roku 2011 łączna kwota pożyczek według przeliczenia kursu średniego na dzień spłaty wynosiła 8.402.550 PLN, czyli nie przekraczała 3 krotności kapitału.

Poza kwotą zobowiązań wynikającą z obowiązku zwrotu pożyczki Wnioskująca miała wobec Spółki A inne zobowiązania z usług finansowych (odsetki od pożyczki) i inne zobowiązania handlowe, łączna kwota wszystkich zobowiązań przekraczała trzykrotność kapitału.

W roku 2011 Wnioskodawca spłacił część odsetek. W związku z nieprecyzyjnym brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca ma jednak wątpliwość, czy całość zapłaconych odsetek może być kosztem podatkowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, określając wartość zadłużenia wobec podmiotów, o których mowa w tych przepisach Wnioskodawca powinien brać pod uwagę zadłużenie wyłącznie z tytułu pożyczek (kredytów) w rozumieniu art. 16 ust. 7 b tejże ustawy, czy powinien ustalić wartość zadłużenia wynikającą z wszelkich tytułów prawnych, w tym z tytułu dostaw towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od pożyczek (kredytów), pod warunkiem że zostały zapłacone lub skapitalizowane, są kosztami podatkowymi na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Skoro istotą art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest ograniczenie zaliczania do kosztów podatkowych odsetek od pożyczek zdefiniowanych w art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to pojęcie ?wartości zadłużenia? wobec znaczących udziałowców powinno obejmować wyłącznie zadłużenie z tytułów wymienionych w powołanym przepisie, a nie ze wszystkich możliwych tytułów prawnych, w tym zobowiązań handlowych z racji dostaw towarów, czy świadczenia usług.

Zgodnie z aktualną linią orzeczniczą, wartość zadłużenia może być kalkulowana dwojako:

• tylko jako należności z tytułu pożyczek w rozumieniu art. 16 ust 7 b tejże ustawy,
• jako całość zobowiązań podatnika wobec podmiotu kwalifikowanego, również z tytułu dostawy towarów i usług, instrumentów pochodnych itp.
  
  

Zdaniem Wnioskodawcy, to drugie stanowisko jest błędne. Przyjęcie takiej szerokiej definicji wartości zadłużenia może prowadzić do sytuacji, w której mimo, że zadłużenie z tytułu pożyczki nie przekracza trzykrotności kapitału, część płaconych od niej odsetek nie będzie zaliczona do kosztów podatkowych, w związku z faktem, iż na moment płatności odsetek przykładowo zobowiązanie z tytułu pożyczki i dostawy towarów na rzecz podmiotu kwalifikowanego przekroczy trzykrotność kapitału podstawowego.

Z uzasadnienia projektu ustawy wprowadzającej przepisy o niedostatecznej kapitalizacji wynika, że celem ustawodawcy miało być podatkowe ograniczenie nadmiernego finansowania spółek kapitałowych kapitałem obcym, zamiast preferowania dofinansowania kapitału własnego. A zatem, limit zadłużenia powinien być rozumiany jako zobowiązanie z tytułu pożyczek od udziałowca, a nie z tytułu jakiegokolwiek istniejącego w obrocie gospodarczym zadłużenia.

?Zadłużenie? na gruncie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pokrywa się z pojęciem pożyczki zdefiniowanej w art. 16 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Taka interpretacja wynika przede wszystkim z wykładni funkcjonalnej przepisów o cienkiej kapitalizacji uwzględniającej cel wprowadzenia przedmiotowej instytucji do prawa podatkowego. Jak podkreślił NSA w wyroku z 22 września 2010 r. w procesie wykładni prawa interpretatorowi nie wolno całkowicie ignorować wykładni systemowej lub funkcjonalnej poprzez ograniczenie się wyłącznie do wykładni językowej pojedynczego przepisu. Może się bowiem okazać, że sens przepisu, który wydaje się językowo jasny, okaże się wątpliwy, gdy go skonfrontujemy z innymi przepisami lub weźmiemy pod uwagę cel regulacji prawnej.

Celem przepisów o tzw. niedostatecznej kapitalizacji było ograniczenie finansowania spółek kapitałowych w drodze udzielanych przez wspólników pożyczek zamiast podwyższenia kapitału spółek. Finansowanie za pomocą długu ogranicza bowiem wpływy budżetowe z tytułu podatku dochodowego, gdyż odsetki stanowiące wydatki będące kosztami uzyskania przychodów zmniejszają zobowiązania podatkowe spółek kapitałowych oraz ich zyski podlegające wypłaceniu w formie dywidend opodatkowanych u otrzymujących ją wspólników.

Uwzględniając wykładnię funkcjonalną, nie sposób przyjąć, że wartość zadłużenia powinna uwzględniać wszelkie zobowiązania handlowe spółek kapitałowych w stosunku do podmiotów kwalifikowanych wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, skoro celem ustawodawcy było wyłącznie ograniczenie negatywnych skutków zawieranych umów pożyczki pomiędzy spółką a podmiotami kwalifikowanymi.

Wykładnia językowa pojęcia ?zadłużenia? prowadziłaby do nieuzasadnionego z punktu widzenia celu ustawodawcy rozszerzenia zakresu wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków na odsetki od pożyczek zaciąganych od podmiotów kwalifikowanych w związku ze zbyt szerokim rozumieniem pojęcia zadłużenia. Taka interpretacja miałaby również niewątpliwie negatywny wpływ na relacje handlowe pomiędzy spółkami kapitałowymi a podmiotami kwalifikowanymi, stanowiąc w wielu wypadkach sankcję za utrzymywanie kontaktów handlowych z podmiotami kwalifikowanymi.

Przyjęcie stanowiska, że pojęcie ?zadłużenia? na gruncie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oznacza całość zobowiązań wspólnika mogłaby także doprowadzić do zupełnego wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez jej wspólników w sytuacji, gdy kwota zobowiązań handlowych pomiędzy tymi podmiotami przekraczałaby trzykrotność kapitału zakładowego spółki kapitałowej, niezależnie od tego, jaka byłaby wysokość zadłużenia spółki z tytułu ?pożyczki? byłoby sprzeczne z zamiarem ustawodawcy i charakterem oraz celem przepisów regulujących tzw. cienką kapitalizację.

Co istotne, zrównanie ?zadłużenia? z ?pożyczką?, zdefiniowaną w art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie jest sprzeczne z wykładnią językową tego pojęcia, a jedynie uwzględnia wyniki wykładni funkcjonalnej.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzeczeniach sądów administracyjnych, m.in.:

• Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 03 grudnia 2010 r. Sygn. III SA/Wa 2365/10),
• Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 09 listopada 2010 r. Sygn. I SA/Bd 815/10).
  
  

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej ?ustaw o pdop?), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) (?).

Stosownie natomiast do treści art. 16 ust. 1 pkt 11 powołanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Odsetki od pożyczki mogą więc zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji, jednak pod warunkiem, że nie zachodzą m. in. okoliczności, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o pdop.

I tak, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Ponadto, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Ograniczeniom przewidzianym w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o pdop, podlegają zatem odsetki od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez określoną grupę podmiotów (pożyczkodawców), tj.:

1. udziałowca posiadającego bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów w kapitale zakładowym spółki,
2. udziałowców bezpośrednich posiadających łącznie co najmniej 25% udziałów w kapitale zakładowym spółki,
3. spółkę - siostrę, jeżeli w obydwu spółkach (pożyczkodawcy i pożyczkobiorcy) ten sam udziałowiec posiada bezpośrednio co najmniej 25% udziałów.
   
   

Według art. 16 ust. 6 ustawy o pdop, wskaźnik procentowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, posiadanych przez udziałowców (akcjonariuszy) udziałów (akcji) w spółce określa się na podstawie liczby praw głosu, jakie w związku z posiadanymi udziałami (akcjami) przysługują tym udziałowcom (akcjonariuszom).

Natomiast przez pożyczkę, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61 oraz w ust. 7, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę ? art. 16 ust. 7b ustawy o pdop.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka A będąca jedynym udziałowcem Wnioskodawcy udzieliła mu pożyczek długo i krótkookresowych służących finansowaniu działalności w Polsce. Odsetki nie byty kapitalizowane. W roku 2011 łączna kwota pożyczek według przeliczenia kursu średniego na dzień spłaty wynosiła 8.402.550 PLN, czyli nie przekraczała 3 krotności kapitału. Poza kwotą zobowiązań wynikającą z obowiązku zwrotu pożyczki Wnioskująca miała wobec Spółki A inne zobowiązania z usług finansowych (odsetki od pożyczki) i inne zobowiązania handlowe, łączna kwota wszystkich zobowiązań przekraczała trzykrotność kapitału.

Istotą sprawy jest ustalenie, co należy rozumieć pod pojęciem ?wartość zadłużenia? w odniesieniu do zagadnień dotyczących niedostatecznej kapitalizacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o pdop.

Użyte w ww. przepisie pojęcie ?wartości zadłużenia?, nie zostało zdefiniowane w prawie podatkowym, zatem przy jego interpretacji, należy posłużyć się wykładnią językową.

Biorąc pod uwagę wykładnię językową, zadłużenie to suma długów, dług z kolei oznacza zaciągniętą pożyczkę zwykle pieniężną, obowiązek dłużnika do spełnienia oznaczonego świadczenia, zobowiązanie do określonych świadczeń pieniężnych lub w naturze. O długu mówi się wtedy, kiedy po stronie dłużnika istnieje zobowiązanie. (?Popularny Słownik Języka Polskiego? pod red. prof. Bogusława Dunaja, Wydawnictwo Wilga, 2003 ).

Skoro więc na gruncie języka polskiego pojęcie ?zadłużenie? nie odnosi się tylko do określonej grupy tytułów prawnych z którego ono wynika, lecz do długu wynikającego z jakiegokolwiek tytułu, brak jest podstaw, aby pojęciu temu nadawać odmienne, węższe znaczenie.

Za przyjęciem szerszego znaczenia pojęcia ?zadłużenie? przemawia również brak w ustawie definicji pojęcia ?zadłużenie?, przy jednoczesnym zdefiniowaniu pojęcia ?pożyczka?. Z powyższego wynika, iż ustawodawca nie zamierzał nadawać pojęciu ?zadłużenie? innego znaczenia niż przyjęte i powszechnie akceptowane na gruncie języka polskiego.

Wskazać należy, iż również na gruncie prawa cywilnego pojęcia ?dług? i ?dłużnik? odnoszą się jednorodnie do wszelkich tytułów prawnych z których ?dług? (zobowiązanie) wynika. Podobnie w języku ekonomicznym pojęcie ?zadłużenie? jest jednoznaczne i odnosi się do zobowiązań podmiotu wynikających z wszelkich tytułów.

W przepisie tym mowa jest o zadłużeniu, a nie o zadłużeniu z jakiegoś określonego tytułu. Przy zastosowaniu art. 16 ust.1 pkt 60 ustawy o pdop, ważne jest zatem, iż wartość zadłużenia, którą porównuje się do trzykrotności kapitału zakładowego ustala się po uwzględnieniu każdego zadłużenia spółki wobec udziałowców, to jest zarówno z tytułu pożyczek, odsetek, jak z innych zobowiązań (np. z tytułu dostaw towarów i usług, transakcji kupna-sprzedaży walut, itd.).

A zatem, ustalając wartość zadłużenia należy mieć na względzie wszelkie transakcje zwarte z udziałowcem, które powodują powstanie zadłużenia, (np. z tytułu kredytów handlowych, czy zobowiązań polegających na zapłacie ceny za dostarczony towar). Generalnie, wszystkie transakcje, które rodzą po stronie Wnioskodawcy powstanie zobowiązania do dokonania określonych płatności na rzecz udziałowca, stanowią jego zadłużenie w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy.

Przyjęcie, zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż pod pojęciem zadłużenia, o którym mowa w art. 16 ust.1 pkt 60 ustawy o pdop, należy rozumieć tylko należności z tytułu pożyczki, o której mowa w art. 16 ust.7b ustawy, prowadziłoby do sytuacji, że wartość ta byłaby zaniżona, a to z kolei powodowałoby możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wyższej kwoty odsetek, co w konsekwencji prowadziłoby do naruszenia przepisów ustawy o pdop.

Reasumując, w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądowych należy stwierdzić, że orzeczenia sądów nie stanowią źródła prawa i co do zasady wiążą strony postępowania w konkretnej sprawie. Dodatkowo Organ zauważa, że nie ma obowiązku stosowania rozstrzygnięć sądów administracyjnych zapadłych w indywidualnych sprawach innych podatników przy wydawaniu interpretacji podatkowych. Po pierwsze: wyroki sądów administracyjnych wiążą strony postępowania w konkretnej sprawie. Po drugie: wyroki sądów nie stanowią źródła prawa. Wydając interpretację indywidualną organ podatkowy zobligowany jest do działania w oparciu o przepisy prawa, o czym stanowi art. 120 w zw. z art. 14 h Ordynacji podatkowej. Po trzecie, należy zauważyć, że każdy skład orzekający w danej sprawie może, ale nie musi podzielać nawet dominującej linii orzeczniczej, a często zdarza się, że nawet ukształtowana linia orzecznictwa ulega zmianie.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że w wyrokach sądów administracyjnych dominuje linia orzecznicza potwierdzająca stanowisko Organu, zgodnie z którym dla ustalenia ?wartość zadłużenia? wobec ?znaczących? udziałowców należy uwzględniać nie tylko zobowiązania z tytułu pożyczek i kredytów, ale również z tytułu dostaw towarów i usług, kredytów kupieckich, obligacji, skryptów dłużnych, itp. (por. wyroki: Sygn. III SA/Wa 944/09 z 04 lutego 2010 r. oraz Sygn. I SA/Gd 661/10 z 25 października 2010 r.).

Również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 maja 2011 r., Sygn. II FSK 2117/09, w odniesieniu do art. 16 ust.1 pkt 60 ustawy, wskazał iż ?(...) Zadłużenie to oceniane jest przy uwzględnieniu całkowitego zadłużenia (także z tytułu innych niż pożyczka zobowiązań i w stosunku do innych podmiotów niż bezpośrednio powiązane) na określony dzień ? spłaty odsetek.?(str.18.)

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? j.t. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.