Czy na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zasadne jest twierdzenie, że w przypadku (...)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 6 kwietnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika powstałych w związku z wypłatą środków pochodzących ze zbycia lokat Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego w drodze wykupienia i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 kwietnia 2010r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika powstałych w związku z wypłatą środków pochodzących ze zbycia lokat Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego w drodze wykupienia i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych (Spółka) prowadzi działalność polegającą na zarządzaniu Funduszami Inwestycyjnymi Zamkniętymi, zgodnie z ustawą z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. nr 146, poz. 1546 z późn. zm.).

W najbliższym czasie planowana jest wypłata przychodów ze zbycia lokat funduszu w drodze:

1. wykupienia i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych albo
2. bez ich wykupienia i umorzenia.
   
   

Zauważyć należy, że certyfikaty inwestycyjne znajdują się w posiadaniu spółek (osób prawnych) mających siedzibę na Cyprze lub w Luksemburgu, które podlegają opodatkowaniu od całości swoich przychodów odpowiednio na Cyprze lub w Luksemburgu. W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą kwalifikacji tego rodzaju przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz kwestii konieczności wypełniania obowiązków płatnika.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zasadne jest twierdzenie, że w przypadku wypłaty przychodów ze zbycia lokat Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego w drodze wykupienia i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych, na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)...

Zdaniem Spółki, w przypadku wypłaty przychodu ze zbycia lokat w drodze wykupienia i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz Inwestycyjny Zamknięty na rzecz osób prawnych, Spółka nie pełni funkcji płatnika.

Zgodnie bowiem z art. 139 ust. 6 ustawy o funduszach, ?z chwilą wykupienia przez fundusz inwestycyjny zamknięty certyfikaty Inwestycyjne są umarzane z mocy prawa?.

Kwalifikacja przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej updop) a nie na podstawie art. 10 ust. 1 updp.

W pierwszej kolejności zwrócić należy uwagę na fakt, że wykładnia przepisów updop prowadzi do wniosku, że przychód uzyskany przez osobę prawną na skutek wykupienia i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w Funduszu Inwestycyjnym Zamkniętym należy kwalifikować tak jak przychód uzyskany przez osobę prawną w drodze wypłaty przychodów ze zbycia lokat Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego bez wykupienia i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych, czyli jako przychód o którym mowa w art. 12 updop, a nie w art. 10 ust. 1 updop.

Art. 10 ust. 1 updop stanowi, że ?dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także:

1. dochodź umorzenia udziałów (akcji),
2. dochód uzyskany z odpłatnego zbyda udziałów (akcji) na rzecz spółki, w ceiu umorzenia tych udziałów (akcji),
3. wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej,
4. dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej,
5. w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
6. w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek
   • pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa -
   • ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji)
   • przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub
   • objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo
   • art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem,
7. zapłata, o której mowa w art. 12 ust 4d,
8. wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia'.
   
   

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 pkt 4a updop, ?przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: dla uczestników funduszy inwestycyjnych - otrzymane dochody funduszu, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych'.

Z literalnego brzmienia powołanego wyżej art. 10 ust. 1 updp wyraźnie wynika, że dotyczy on wyłącznie dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych rozumianych jako dochody faktycznie uzyskane z udziału lub akcji w spółkach. W tym miejscu należy zwrócić uwagę na odmienny od udziałów bądź akcji w spółkach charakter certyfikatów inwestycyjnych, które nie są ani udziałami, ani akcjami spółek kapitałowych. Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 6 ustawy o funduszach inwestycyjnych reprezentują one prawa majątkowe uczestników przewidziane ustawą o funduszach inwestycyjnych i statutem danego funduszu. W odróżnieniu od udziałów czy akcji, certyfikaty inwestycyjne uprawniają uczestnika do otrzymania określonej kwoty będącej przypadającą na niego częścią wartości majątku funduszu inwestycyjnego. W związku z powyższym zdaniem Spółki brak podstaw, aby przedmiotowy przychód kwalifikować na podstawie art. 10 ust 1 updop.

Również sformułowanie ?z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a (?)? użyte przez ustawodawcę w treści art. 10 ust. 1 updop pozwala na potwierdzenie zasadności takiej kwalifikacji. Skoro ustawodawca wyłączył z zakresu opodatkowania art. 10 ust. 1 updop przychody otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych na skutek zbycia lokat funduszu bez wykupienia i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych, to mając na uwadze zasadę racjonalnego ustawodawcy nie sposób twierdzić, że przychód uzyskany na skutek wykupienia i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w Funduszu Inwestycyjnym Zamkniętym należy traktować odmiennie i opodatkowywać na podstawie art. 10 ust. 1 updop.

Zdaniem Spółki właściwa jest zatem kwalifikacja przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 updop, zgodnie z którym: ?przychodami z zastrzeżeniem ust 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: 1) otrzymane pieniądze, wartośd pieniężne, w tym również różnice kursowe, 2) wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy (...)'. Analiza art. 12 updop pozwala na stwierdzenie, że wśród wskazanych przychodów nie został wymieniony wprost przychód uzyskany przez osobę prawną na skutek wykupienia i umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w Funduszu Inwestycyjnym Zamkniętym. Zwrócić jednak należy uwagę na fakt, że art. 12 ust. 1 updop nie zawiera katalogu zamkniętego, na co wskazuje sformułowanie ?w szczególności?. Brak wyraźnego wskazania w powołanym przepisie przedmiotowego przychodu nie wyklucza zatem kwalifikacji na podstawie art. 12 ust. 1 updop, z uwagi na otwarty charakter katalogu przychodów w nim wskazanych.

Należy podkreślić, iż stanowisko Spółki w zakresie kwalifikacji przychodu znajduje potwierdzenie w dotychczasowym orzecznictwie sądowym. Wskazać należy, że zapadły dwa wyroki co do kwalifikacji dochodów otrzymywanych z tytułu likwidacji Funduszu (Wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2004 r. sygn. FSK 7/04, oraz wyrok WSA z dnia 16 października 2003 r. sygn. III SA 3596/01), w uzasadnieniach powyższych wyroków sądy kwalifikowały dochód otrzymany z likwidacji Funduszu jako dochód ze źródeł ogólnych uzyskania przychodu. Także doktryna (?Komentarz ?Podatek dochodowy od osób prawnych', pod redakcją J. Marcinluka, Warszawa 2008 r.) kwalifikuje dochody z tytułu zbycia certyfikatów w celu umorzenia jako dochody z tytułu przychodów wymienionych w art. 12 updop. Podobnie wypowiadają się organy podatkowe - interpretacja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 kwietnia 2009 r. sygn. IPPB5/423-54/09-2/PS.

Konsekwencje kwalifikacji przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 updop.

Konsekwencje kwalifikacji przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 updop przejawiają się na gruncie ustawy updop w braku obowiązków płatnika spoczywających na Spółce, a co za tym idzie, w braku obowiązku pobierania przez Wnioskodawcę zryczałtowanego podatku od wypłacanych kwot.

Zgodnie bowiem z art. 26 ust. 1 updop: 'osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat z należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat'.

Natomiast art. 22 ust. 1 updop stanowi, że ?podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu'.

Z analizy powyższych przepisów wynika zatem, że kwalifikacja przychodu na podstawie art. 12 updop, a nie na podstawie art. 10 updop wyklucza tego rodzaju przychód z kategorii zysków z tytułu udziału w osobach prawnych, a tym samym, z uwagi na art. 26 ust. 1 updop oraz art. 22 ust. 1 updop, nie powoduje po stronie Spółki powstania obowiązków płatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnych należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Biorąc pod uwagę, że pytania oznaczone we wniosku numerami 3 i 4 są pytaniami warunkowymi co do których Spółka oczekuje odpowiedzi tylko w sytuacji uznania stanowiska Towarzystwa za nieprawidłowe m.in. w zakresie pytania 2, a także mając na względzie, że stanowisko Spółki w zakresie pytania 2 zostało uznane za prawidłowe, należy stwierdzić, że ocena stanowiska w zakresie pytań 3 i 4 stała się bezprzedmiotowa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu ? do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ? Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.